La doble imposición se produce cuando una misma renta o patrimonio queda sujeta a gravamen en dos Estados distintos durante el mismo período impositivo, bien porque ambos consideran al contribuyente residente (doble imposición jurídica) o porque la misma renta tributa en dos sujetos diferentes dentro de la misma cadena económica (doble imposición económica). España dispone de más de 90 Convenios de Doble Imposición (CDIs) para evitar o atenuar este efecto.
En la práctica
Qué es la doble imposición
La doble imposición es la situación en que una misma renta o elemento patrimonial resulta gravado por dos o más impuestos equivalentes en dos países distintos durante el mismo período impositivo. Es una consecuencia directa del solapamiento de soberanías fiscales cuando los flujos económicos cruzan fronteras: cada Estado ejerce su potestad tributaria en función de sus propias reglas de sujeción, y si dos Estados se atribuyen la misma renta por razones diferentes (residencia, fuente, establecimiento permanente), el contribuyente puede encontrarse pagando dos veces.
Tipos de doble imposición
Doble imposición jurídica: el mismo sujeto pasivo tributa por la misma renta en dos países distintos. Es el supuesto más frecuente en la práctica internacional: un residente en España que percibe intereses de un banco alemán puede ser gravado en Alemania (retención en la fuente) y en España (base imponible del ahorro del IRPF). Los convenios de doble imposición están diseñados principalmente para eliminar o reducir este tipo de doble tributación.
Doble imposición económica: la misma renta tributa en dos sujetos distintos dentro de la misma cadena económica. El ejemplo paradigmático es el beneficio societario: primero tributa en el Impuesto sobre Sociedades de la empresa que lo genera, y después vuelve a tributar cuando se distribuye como dividendo al socio persona física, que lo integra en su base del ahorro del IRPF. En este caso, no hay un solo sujeto tributando dos veces, sino dos sujetos tributando sobre la misma renta subyacente.
Normativa española para evitar la doble imposición
En el Impuesto sobre Sociedades (Arts. 21-22 LIS)
El artículo 21 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades establece la exención para dividendos y plusvalías de fuente extranjera cuando la participación en la entidad no residente es de al menos el 5% y se ha mantenido de forma ininterrumpida durante un año. Esta exención, conocida como participation exemption, evita la doble imposición económica dentro de grupos con filiales extranjeras.
El artículo 22 LIS regula la exención de rentas obtenidas a través de establecimientos permanentes en el extranjero, con los mismos requisitos de sujeción a un impuesto análogo al IS y ausencia de paraíso fiscal.
En el IRPF (Arts. 80-91 LIRPF)
Los artículos 80 a 91 de la Ley 35/2006 del IRPF regulan la deducción por doble imposición internacional para personas físicas residentes en España que obtienen rentas en el extranjero. El contribuyente puede deducir de la cuota íntegra del IRPF el impuesto efectivamente satisfecho en el extranjero, con el límite del impuesto correspondiente en España a esas mismas rentas. El artículo 80 regula la deducción para rentas del trabajo generadas en el extranjero; el artículo 80.bis, la deducción general para otras rentas; y los artículos 82 a 91, el régimen de transparencia fiscal internacional.
Los Convenios de Doble Imposición (CDIs) como solución
Los CDIs son tratados bilaterales que reparten la potestad tributaria entre los dos Estados firmantes, siguiendo en su mayor parte el Modelo de Convenio de la OCDE. España tiene suscritos más de 90 CDIs en vigor con los principales países del mundo.
Métodos de eliminación previstos en los CDIs
Método de exención: el país de residencia exime de tributación las rentas que han tributado en el país de la fuente. Puede ser:
- Exención plena: la renta queda completamente fuera de la base imponible del país de residencia.
- Exención con progresividad: la renta se incluye solo a efectos de determinar el tipo aplicable al resto de rentas.
Método de imputación o crédito fiscal (tax credit): el país de residencia permite deducir del impuesto propio el impuesto pagado en el extranjero:
- Crédito ordinario: la deducción está limitada al impuesto que correspondería en el país de residencia por esa renta concreta.
- Crédito integral: el impuesto pagado en el extranjero es totalmente deducible aunque supere el del país de residencia.
- Crédito ficticio (tax sparing): se permite deducir un impuesto teórico aunque el país de la fuente haya concedido una exención, para respetar los incentivos fiscales de países en desarrollo.
Doble imposición en la práctica: casos frecuentes
Los supuestos más habituales que generan doble imposición internacional para empresas y particulares españoles son:
- Dividendos percibidos de filiales extranjeras (doble imposición económica y jurídica simultáneamente).
- Rentas del trabajo generadas en el extranjero por empleados desplazados.
- Beneficios de establecimientos permanentes en otros países.
- Intereses y cánones pagados entre partes vinculadas internacionales.
- Plusvalías por transmisión de participaciones en sociedades extranjeras o de inmuebles situados en el extranjero.
El servicio de fiscalidad internacional de BMC analiza cada uno de estos supuestos para determinar el convenio aplicable, el método de eliminación más favorable y la correcta aplicación de la normativa interna española.