Procedimiento de comprobación limitada

Qué es el procedimiento de comprobación limitada

El procedimiento de comprobación limitada es uno de los procedimientos de gestión tributaria regulados en los artículos 136 a 140 de la Ley 58/2003, General Tributaria (LGT), y en los artículos 163 a 165 del Real Decreto 1065/2007 que aprueba el Reglamento General de las actuaciones tributarias.

Su objeto es comprobar determinados hechos, actos, elementos, actividades, explotaciones y demás circunstancias determinantes de la obligación tributaria, pero con un alcance deliberadamente restringido: la comprobación limitada no puede convertirse en una inspección encubierta. La LGT establece un catálogo taxativo de lo que la AEAT puede y no puede hacer en este procedimiento.

Este procedimiento es mucho más habitual que la inspección tributaria: la mayoría de los “requerimientos” que los contribuyentes reciben de la AEAT para aclarar o documentar datos de sus declaraciones se enmarcan en un procedimiento de comprobación limitada.

Actuaciones que puede realizar la AEAT en comprobación limitada

La LGT establece en su artículo 136 las actuaciones que están permitidas en comprobación limitada:

Actuaciones permitidas:

• Examen de los datos consignados por los obligados tributarios en sus declaraciones y autoliquidaciones y de los justificantes presentados o que se requiera presentar al efecto.
• Examen de los datos y antecedentes en poder de la Administración que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible, el nacimiento de la obligación de realizar pagos a cuenta o la existencia de elementos determinantes de la cuantía de la deuda tributaria.
• Requerimientos a terceros para que aporten la información que estén obligados a suministrar con carácter general o para que la ratifiquen mediante la presentación de los correspondientes justificantes.
• Realización de actuaciones de carácter auxiliar necesarias para verificar la exactitud de las declaraciones (consultas en registros públicos, verificación de precios de mercado de inmuebles mediante consulta al Catastro, etc.).

Actuaciones expresamente prohibidas:

• Examinar la contabilidad mercantil del contribuyente (libros de contabilidad, diarios, libros de inventarios, etc.).
• Personarse en el domicilio fiscal del contribuyente o en sus instalaciones o almacenes.
• Requerir información sobre la base de indicios o sospechas no amparadas en datos objetivos.

Esta distinción es crucial: si durante una comprobación limitada el actuario de la AEAT solicita que se aporte la contabilidad completa (no solo extractos o documentos concretos), el contribuyente puede negarse válidamente, ya que excedería el alcance del procedimiento.

Fases del procedimiento de comprobación limitada

Inicio

El procedimiento se inicia de oficio por parte de los órganos de gestión tributaria, notificando al contribuyente la apertura del procedimiento con indicación expresa de su naturaleza, alcance, obligación tributaria y período objeto de comprobación.

Desarrollo

El órgano actuante puede requerir al contribuyente la aportación de documentos, justificantes y datos que fundamenten los elementos de su declaración que se van a comprobar. El contribuyente dispone de un plazo (generalmente 10 días hábiles) para atender el requerimiento.

Propuesta de liquidación

Si tras el análisis de la documentación la AEAT aprecia discrepancias, emite una propuesta de liquidación provisional con la regularización que considera procedente.

Trámite de audiencia

Antes de dictar la resolución, la AEAT concede al contribuyente un trámite de audiencia de al menos 10 días para que formule alegaciones y aporte las pruebas que estime pertinentes.

Resolución

Tras valorar las alegaciones, se dicta la resolución, que puede:

• Confirmar la propuesta de liquidación provisional.
• Modificar la propuesta a la vista de las alegaciones.
• Archivar el expediente sin regularización.

Plazo máximo: 6 meses y efectos de la caducidad

El procedimiento de comprobación limitada debe resolverse y notificarse al contribuyente en el plazo máximo de 6 meses desde la notificación de inicio. Las dilaciones imputables al contribuyente (falta de aportación de documentación, solicitudes de aplazamiento del trámite de audiencia) no computan como plazo del procedimiento.

Si transcurren los 6 meses sin notificación de la resolución, se produce la caducidad del procedimiento. La caducidad tiene los siguientes efectos:

• El procedimiento de comprobación limitada concluye sin efectos sobre la prescripción: el tiempo transcurrido desde su inicio no cuenta como interrupción de la prescripción.
• La AEAT no puede iniciar un nuevo procedimiento de comprobación limitada sobre los mismos elementos, período y tributo objeto del procedimiento caducado.
• Sin embargo, la caducidad no impide que la AEAT pueda iniciar un procedimiento inspector sobre esos mismos períodos y tributos, con los plazos propios de la inspección.

Efectos preclusivos de la comprobación limitada

Una vez que la resolución de comprobación limitada adquiere firmeza (bien por no impugnación, bien por agotamiento de la vía de recursos), produce efectos preclusivos respecto de los elementos tributarios que hayan sido objeto de comprobación: la AEAT no puede volver a comprobar esos mismos hechos en un procedimiento de gestión posterior.

No obstante, estos efectos preclusivos son limitados:

• Solo afectan a los elementos efectivamente comprobados, no a los que se mencionaron en la notificación de inicio pero no fueron objeto de actuación real.
• No impiden que la inspección tributaria examine esos mismos períodos si tiene indicios de que la situación fiscal no fue correctamente declarada, ya que la inspección puede analizar elementos no comprobados en la gestión.

La Sentencia del Tribunal Supremo de 22 de septiembre de 2014 (recurso de casación 4336/2012) establece la doctrina de que la liquidación provisional dictada en comprobación limitada no puede corregirse en perjuicio del contribuyente en un procedimiento posterior de gestión sobre los mismos elementos ya comprobados, aunque sí puede hacerlo la inspección si examina elementos no comprobados o si la comprobación fue incompleta.

Derechos del contribuyente en comprobación limitada

Durante el procedimiento de comprobación limitada, el contribuyente tiene derecho a:

• Conocer el alcance exacto del procedimiento (qué tributos, períodos y elementos van a comprobarse).
• Ser asistido por representante o asesor en todas las actuaciones.
• Conocer en cualquier momento el estado de tramitación.
• Formular alegaciones y aportar pruebas en el trámite de audiencia.
• Obtener copia de los documentos que ha aportado.
• Recurrir la resolución en vía administrativa y contencioso-administrativa.
• Negarse a aportar documentación cuya aportación exceda el ámbito de las comprobaciones permitidas (en especial, contabilidad completa).

Liquidación provisional vs. definitiva

Las liquidaciones que resultan de los procedimientos de comprobación limitada son siempre liquidaciones provisionales, ya que el alcance del procedimiento es parcial. Solo la inspección tributaria puede dictar liquidaciones definitivas cuando ha comprobado la totalidad de la situación tributaria del contribuyente.

La liquidación provisional puede impugnarse mediante recurso de reposición (potestativo, plazo de un mes) y, en vía económico-administrativa, mediante reclamación ante el TEAR o TEAC. Posteriormente puede accederse a la vía contencioso-administrativa.