El Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas (ITSGF), aprobado mediante la Ley 38/2022 de 27 de diciembre, establece un gravamen sobre el patrimonio neto de personas físicas que supere los tres millones de euros. A diferencia del Impuesto sobre el Patrimonio, de gestión cedida a las comunidades autónomas, el ITSGF es de carácter estatal y sin posibilidad de bonificación autonómica. Su entrada en vigor con efectos retroactivos para el ejercicio 2022 fue, en sí misma, una de las novedades más controvertidas de su tramitación parlamentaria.
Estructura del impuesto
El tributo se aplica con una tarifa progresiva dividida en tres tramos:
- Tramo 1: 1,7% para patrimonio neto entre 3 y 5 millones de euros
- Tramo 2: 2,1% para patrimonio neto entre 5 y 10 millones de euros
- Tramo 3: 3,5% para patrimonio neto superior a 10 millones de euros
La base imponible del ITSGF se calcula con las mismas reglas de valoración y las mismas exenciones que el Impuesto sobre el Patrimonio, regulado en la Ley 19/1991. Se aplica un mínimo exento de 700.000 euros por contribuyente con carácter general, y la vivienda habitual queda exenta hasta 300.000 euros, en los mismos términos que el IP.
El mecanismo más relevante del diseño del impuesto es la deducción de la cuota efectivamente pagada por el Impuesto sobre el Patrimonio: se permite restar de la cuota del ITSGF el importe satisfecho por el IP. Esto convierte al nuevo tributo en un suelo efectivo de tributación patrimonial para los contribuyentes que residan en comunidades con bonificación total en el IP —Madrid, Andalucía, Galicia y Extremadura—, que venían soportando una carga fiscal cero en esa figura. Para ellos, el ITSGF resulta exigible en su totalidad, porque la deducción de la cuota del IP equivale a deducir cero.
Implicaciones prácticas
Para los contribuyentes que habían planificado su patrimonio asumiendo la bonificación autonómica del IP, el nuevo tributo supone una ruptura de expectativas. La carga fiscal adicional puede ser significativa: un patrimonio neto de 6 millones de euros residente en Madrid, que antes no pagaba nada por el IP, soporta ahora una cuota del ITSGF de aproximadamente 68.000 euros anuales (1,7% sobre los primeros 2 millones que superan el mínimo, más 2,1% sobre el millón siguiente). Para patrimonios superiores a 10 millones, la cuota escala de forma relevante.
Esta ruptura obliga a revisar de manera inmediata la estructura patrimonial. Varios elementos pueden reducir la base imponible del ITSGF de forma legítima:
- Participaciones en empresas familiares: quedan exentas si se cumplen los requisitos del artículo 4.Ocho de la Ley 19/1991 del IP, lo que incluye la exigencia de que la entidad realice actividad económica efectiva, que el contribuyente ejerza funciones de dirección y que su retribución represente más del 50% de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y actividades económicas.
- Bienes afectos a actividades económicas: los elementos patrimoniales necesarios para el ejercicio de actividades empresariales o profesionales pueden quedar fuera de la base, siempre que cumplan los requisitos de afectación.
- Seguros de vida unit-linked: según su estructura, determinados contratos de seguro de vida con participación en fondos de inversión no computan en la base del IP ni del ITSGF si están correctamente instrumentados.
- Deudas deducibles: el ITSGF, como el IP, grava el patrimonio neto, por lo que las deudas y cargas demostradas reducen la base imponible.
La autoliquidación del ITSGF se realiza mediante el modelo 718, presentado en el mismo plazo que el Impuesto sobre el Patrimonio: durante el mes de julio del año siguiente al del devengo. El devengo se produce el 31 de diciembre de cada año, por lo que los ejercicios 2022 y 2023 ya se han liquidado, con plazos de presentación en julio de 2023 y julio de 2024 respectivamente.
Recurso de inconstitucionalidad
Varias comunidades autónomas —encabezadas por Madrid y Galicia— interpusieron recurso ante el Tribunal Constitucional alegando invasión de su ámbito competencial en materia tributaria, doble imposición con el IP y vulneración del principio de no confiscatoriedad del artículo 31.1 de la Constitución. El recurso no suspende la obligación de tributar, pero su resolución tendrá efectos generales y podría suponer la devolución de cuotas satisfechas más los correspondientes intereses de demora.
Dado el riesgo de prescripción —el derecho a la devolución de ingresos indebidos prescribe a los cuatro años contados desde la finalización del plazo de autoliquidación— es imprescindible formular de forma simultánea las impugnaciones oportunas. La estrategia recomendada consiste en presentar la autoliquidación en plazo para evitar recargos y, acto seguido, interponer recurso de reposición o solicitar la rectificación de la autoliquidación, interrumpiendo así la prescripción y preservando el derecho a recuperar lo pagado si el TC falla a favor de los recurrentes.
Perspectivas para los próximos ejercicios
La denominación “temporal” del impuesto no ha evitado que, en la práctica, haya venido aplicándose de forma continuada. La prórroga de su vigencia en los Presupuestos o mediante normas específicas es una posibilidad que los contribuyentes deben tener en cuenta en su planificación a medio plazo. El análisis de la estructura patrimonial —incluyendo el peso de activos exentos, el nivel de endeudamiento, la distribución de la propiedad entre cónyuges y la conveniencia de determinadas donaciones o estructuraciones societarias— resulta más relevante que nunca.
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