El gravamen temporal sobre el sector energético, creado por la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, está completando su tercer ejercicio de aplicación tras la prórroga incluida en la Ley 7/2024. Esta nota analiza el diseño técnico del gravamen, las consecuencias de la prórroga, las cuestiones contencioso-tributarias relevantes y las perspectivas para 2025 y 2026.
Diseño técnico del gravamen: Ley 38/2022
Naturaleza jurídica
El gravamen sobre el sector energético no fue creado como un impuesto ordinario sino como una “prestación patrimonial de carácter público no tributario”, distinción que tiene relevancia jurídica. Al no configurarse como tributo stricto sensu, el gravamen evita el procedimiento legislativo reforzado de los artículos 31 y 133 de la Constitución para la creación de nuevos impuestos. Esta calificación ha sido uno de los principales argumentos en los recursos de inconstitucionalidad presentados por las empresas afectadas.
Sujetos pasivos y umbral de aplicación
El gravamen afecta a personas jurídicas y entidades sin personalidad jurídica que:
- Tengan su domicilio fiscal o sede de dirección efectiva en España.
- Desarrollen actividades que generen al menos el 75% de sus ingresos netos en sectores energéticos (producción y distribución de electricidad, generación de energía eléctrica a partir de fuentes renovables, extracción, producción y distribución de gas natural, regasificación, almacenamiento, transporte y distribución de gas, producción y distribución de derivados del petróleo).
- Su importe neto de la cifra de negocios procedente de las actividades citadas en España haya sido igual o superior a 1.000 millones de euros en 2019 (año de referencia fijado en la norma).
El umbral de 1.000 millones de euros excluye a la práctica totalidad de las empresas medianas y pequeñas del sector energético, concentrando la aplicación en las grandes compañías (Repsol, Iberdrola, Endesa, Naturgy, Cepsa, Enagás, Red Eléctrica/REE y similares).
Base imponible y tipo
La base imponible del gravamen es el importe neto de la cifra de negocios derivada de las actividades energéticas realizadas en España durante el ejercicio anterior a aquel en que se devenga el gravamen. Esto significa que:
- Para el gravamen devengado en 2023 (primer año), la base son los ingresos energéticos de 2022.
- Para el gravamen devengado en 2024 (segundo año), la base son los ingresos de 2023.
- Para el gravamen devengado en 2025 (tercer año, por prórroga), la base son los ingresos de 2024.
El tipo es del 1,2% sobre la base imponible, sin posibilidad de reducción, deducción ni bonificación.
No deducibilidad en el Impuesto sobre Sociedades
El artículo 1 de la Ley 38/2022 establece expresamente que “el gravamen no tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible a efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades”. Esta disposición supone que la empresa energética paga el gravamen con fondos que han tributado previamente en IS al tipo general del 25%, de modo que el coste fiscal efectivo del gravamen es superior al 1,2% nominal.
El coste fiscal efectivo neto, considerando la no deducibilidad, se puede calcular como: tipo nominal del gravamen / (1 - tipo IS) = 1,2% / 0,75 = 1,6% equivalente. Esta es la tasa de coste real sobre la cifra de negocios energética, superior en un tercio al tipo nominal.
Plazo de autoliquidación
El modelo 797 se presenta en los primeros veinte días naturales del mes de septiembre del año siguiente al devengo. No existe autoliquidación previa ni pagos fraccionados. El gravamen se ingresa en un único pago en septiembre.
Prórroga para 2024: Ley de medidas de eficiencia del sector público
La Ley 7/2024 incluye la prórroga del gravamen para el ejercicio 2024 (devengo 31 de diciembre de 2024) con los mismos términos y condiciones de la Ley 38/2022. La base imponible del gravamen prorrogado es el importe neto de la cifra de negocios energética en España durante 2023, el año inmediatamente anterior.
La prórroga se produce sin debate específico sobre su impacto ni evaluación de los efectos del gravamen en la inversión energética o en las tarifas, algo que las organizaciones patronales del sector han criticado.
Impugnaciones y cuestiones contencioso-tributarias
Varias empresas energéticas han impugnado el gravamen ante los tribunales por distintas vías:
Recurso de inconstitucionalidad ante el Tribunal Constitucional
Algunos grupos parlamentarios han presentado recursos de inconstitucionalidad contra la Ley 38/2022, argumentando la vulneración del principio de capacidad económica (artículo 31.1 CE), dado que el gravamen se calcula sobre ingresos brutos sin deducción de costes, y la violación del principio de seguridad jurídica (artículo 9.3 CE), por la no deducibilidad del gravamen en el IS.
El TC no ha resuelto aún estos recursos; hasta su resolución, el gravamen está vigente y es exigible.
Reclamaciones económico-administrativas y contencioso-administrativo
Las empresas que autoliquidaron el gravamen pueden presentar reclamación económico-administrativa ante el TEAC (Tribunal Económico-Administrativo Central) en el plazo de un mes desde la fecha de autoliquidación, con suspensión de la ejecutividad del acto recurrido previa prestación de garantía. Transcurrida esa fase, cabe recurso ante la Audiencia Nacional y, en última instancia, ante el Tribunal Supremo.
La estrategia de impugnación elegida por cada empresa depende de si prefiere acelerar la resolución (vía ordinaria) o aguardar el pronunciamiento del TC, que tendría efectos generales y retroactivos para todos los contribuyentes.
Perspectivas para la permanencia del gravamen
El Gobierno ha mantenido públicamente la intención de convertir el gravamen temporal en un recargo permanente del IS para las grandes empresas energéticas. Sin embargo, la tramitación parlamentaria en 2025 es incierta, y existe presión del sector para que, si el gravamen se hace permanente, se rediseñe sobre la base imponible del IS (beneficio neto) en lugar de sobre la cifra de negocios, lo que haría el tributo más coherente con el principio de capacidad económica.
En el escenario más probable para 2026, las empresas afectadas deben considerar que el gravamen —en su forma actual o en forma de recargo permanente— continuará siendo exigible, y deben provisionar su importe en las cuentas anuales de 2025.
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