La donación de la vivienda habitual por mayores de 65 años puede estar exenta de IRPF si se transmite el pleno dominio

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2622-15 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 08/09/2015 Normativa Ley 35/2006, arts. 6.4, 33, 34, 35 y 36 RIRPF RD 439/2007, art. 41bis Descripción de hechos Con motivo de la disolución de la sociedad de gananciales y de la aceptación de herencia causada por su esposo fallecido en el año 2001, la consultante es titular del 50 por ciento del pleno dominio de dos inmuebles, una vivienda que constituye su vivienda habitual, y una plaza de garaje, y del usufructo del otro 50 por ciento adjudicado por herencia, ostentando sus dos hijos la titularidad de la nuda propiedad. La consultante y uno de sus hijos tienen intención de donar al otro la cuota que cada uno ostenta de los dos inmuebles. Cuestión planteada Diversas cuestiones relacionadas con la tributación de la donación si ésta se efectuase durante el año 2015. Contestación completa La donación de los inmuebles generará en los donantes una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo 34, por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente.. Si se generase una pérdida patrimonial no se computará como tal por aplicación del apartado 5 del artículo 33, según el cual “No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes: (…). c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos intervivos o a liberalidades. (…).” El artículo 35 dispone lo siguiente “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.” Y el artículo 36: “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado. (..)”. El artículo 33.4.b) de la LIRPF establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.” El concepto de vivienda habitual viene recogido en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, según el cual: “1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. 2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. No obstante, se entenderá que la vivienda no pierde el carácter de habitual cuando se produzcan las siguientes circunstancias: Cuando se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente impidan la ocupación de la vivienda, en los términos previstos en el apartado 1 de este artículo. Cuando éste disfrute de vivienda habitual por razón de cargo o empleo y la vivienda adquirida no sea objeto de utilización, en cuyo caso el plazo antes indicado comenzará a contarse a partir de la fecha del cese. Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha. 3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.” Y el artículo 6.4 de la LIRPF dispone que “no estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”. De los preceptos mencionados se puede concluir lo siguiente: 1. El donatario estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que no estará sujeto al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. 2. El hijo que dona la cuota que tiene de los inmuebles heredados, 50 por ciento de la nuda propiedad, habrá de tributar por la ganancia patrimonial generada en la transmisión. 3. Al ser la consultante mayor de 65 años y constituir uno de los inmuebles su vivienda habitual, estará exenta la ganancia patrimonial derivada de la transmisión del pleno dominio del 50 por ciento de dicho inmueble, no así la transmisión del 50 por ciento del usufructo, al ser criterio de este Centro Directivo que los beneficios fiscales relativos a la vivienda habitual están ligados a la titularidad del pleno dominio, aunque sea compartido, de la misma. En cuanto a la plaza de garaje, al haber sido adquirida en una fecha posterior a la de la vivienda no adquirió la consideración de vivienda habitual, por lo que su transmisión estará sujeta y no exenta del impuesto. 4. Los valores de adquisición de los inmuebles serán: - Para la consultante, la suma del 50 por ciento del importe real satisfecho en la adquisición originaria de los inmuebles y del 50 por ciento de los gastos y tributos inherentes a dicha adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por los adquirentes, y el valor resultante de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones respecto del usufructo del otro 50 por ciento, al que se añadirá, asimismo, el importe de los gastos y tributos inherentes a dicha adquisición que hubieran sido satisfechos por la adquirente. - Para el hijo, el valor resultante de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones respecto de la nuda propiedad del 25 por ciento donado, al que se añadirá el importe de los gastos y tributos inherentes a dicha adquisición que hubieran sido satisfechos por el adquirente. 5. Los valores de transmisión serán, para ambos, los que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de los que se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión que hubieran sido satisfechos por los transmitentes. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.