Los salarios de trámite pagados por el FOGASA deben imputarse al ejercicio en que la resolución judicial sea firme

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0912-14 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 01/04/2014 Normativa LIRPF, 35/2006, Arts. 14 y 17. RIRPF; RD 439/2007, Arts. 74 y siguientes. Descripción de hechos Mediante acta de conciliación ante el Juzgado de lo Social, de fecha 1 de febrero de 2012, se reconoce la improcedencia del despido efectuado en octubre de 2011 del consultante, determinando un importe a abonarle en concepto de salarios de trámite, desde el 15 de octubre de 2011 al 31 de enero de 2012, que quedaron pendientes de pago por la empresa al encontrarse en concurso de acreedores. En el año 2013, dichos salarios de trámite le han sido abonados, por menor importe, por el FOGASA. Cuestión planteada Imputación temporal del importe satisfecho por el FOGASA en concepto de salarios de tramitación, importe que debe declararse (lo abonado por el FOGASA o lo reconocido en la sentencia) y tipo de retención. Contestación completa El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, define los rendimientos íntegros del trabajo como “todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. Conforme con el señalado precepto, la cantidad cobrada por el consultante del Fondo de Garantía Salarial (FOGASA), en concepto de salarios de trámite, tendrá la calificación de rendimiento del trabajo. En cuanto a su imputación temporal, el artículo 14.1 a) de la LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor. Junto a esta regla general, el apartado 2 de dicho artículo contiene ciertas reglas especiales, entre ellas, dispone que: “a) Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza. b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto." Conforme con lo señalado, a partir del momento en que el consultante percibe los salarios de tramitación del FOGASA, debe declarar tales rendimientos del trabajo, imputándolos al correspondiente período de su exigibilidad (según la información aportada, el año 2012), mediante, en su caso, una autoliquidación complementaria, teniendo de plazo para su presentación hasta el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. En dicha autoliquidación deberá reflejar los rendimientos íntegros del trabajo correspondientes a los salarios de trámite cobrados. En cuanto al tipo de retención, el artículo 80.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, dispone que “la retención a practicar sobre los rendimientos del trabajo será el resultado de aplicar a la cuantía total de las retribuciones que se satisfagan o abonen, el tipo de retención que corresponda de los siguientes: 1.º Con carácter general, el tipo de retención que resulte según el artículo 86 de este Reglamento. (…). 5.º El 15 por ciento para los atrasos que correspondan imputar a ejercicios anteriores, salvo cuando resulten de aplicación los tipos previstos en los números 3.º ó 4.º de este apartado.” Por su parte, el artículo 82 del RIRPF, relativo al procedimiento general para determinar el importe de la retención, establece las operaciones a practicar para calcular las retenciones sobre rendimientos del trabajo a las que se refiere el artículo 80.1 1º del RIRPF. La obligación de practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se encuentra regulada en el artículo 99 de la LIRPF y su desarrollo reglamentario, artículos 74 y siguientes del RIRPF. Conforme dicha normativa, el FOGASA es un sujeto obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en cuanto satisfaga rentas sometidas a esta obligación. Entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta se encuentran los rendimientos del trabajo (artículo 75.1 a) del RIRPF). De acuerdo con el artículo 33 del texto refundido de la Ley del Estatuto de los Trabajadores, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1995, de 24 de marzo (BOE de 29 de marzo), y con lo previsto en el Real Decreto 505/1985, de 6 de marzo, sobre organización y funcionamiento del Fondo de Garantía Salarial (BOE de 17 de abril), el Fondo, previa instrucción de expediente para la comprobación de su procedencia, “abonará a los trabajadores el importe de los salarios pendientes de pago a causa de insolvencia o concurso del empresario. A los anteriores efectos, se considerará salario la cantidad reconocida como tal en acto de conciliación o en resolución judicial por todos los conceptos a que se refiere el artículo 26.1, así como los salarios de tramitación en los supuestos en que legalmente procedan” (artículo 33.1 del Estatuto de los Trabajadores). Añadiendo el apartado 3 del artículo 33 del Estatuto lo siguiente: “En caso de procedimientos concursales, desde el momento en que se tenga conocimiento de la existencia de créditos laborales o se presuma la posibilidad de su existencia, el juez, de oficio o a instancia de parte, citará al FOGASA, sin cuyo requisito no asumirá éste las obligaciones señaladas en los apartados anteriores. El Fondo se personará en el expediente como responsable legal subsidiario del pago de los citados créditos, (…)”. En consecuencia, si el importe satisfecho por el FOGASA, en 2013, lo ha sido como consecuencia de una previa resolución adoptada por el mismo ese mismo año, desde el punto de vista del obligado a retener (el FOGASA), la prestación que ha satisfecho no constituye un atraso, por lo que el tipo de retención debe determinarse de acuerdo con el procedimiento general regulado en los artículos 82 y siguientes del RIRPF, sin que resulte aplicable el tipo fijo establecido para los atrasos. Asimismo, debe tenerse en cuenta el límite cuantitativo excluyente de la obligación de retener que se recoge en el artículo 81.1 del RIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.