Las pensiones de viudedad de la Seguridad Social de EE. UU. pueden tributar en EE. UU. y en España

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1440-14 Órgano SG de Fiscalidad Internacional Fecha salida 29/05/2014 Normativa Convenio Doble Imposición España_EEUU Art. 4 LIRPF Art. 9 Descripción de hechos Persona física con nacionalidad española, que reside todo el año en España y cobra una pensión de viudedad de Estados Unidos. Vive con sus padres y sus dos hijas y no tiene bienes de su propiedad. Cuestión planteada Residencia fiscal y lugar de tributación Contestación completa 1) Residencia fiscal La consultante será considerada residente en España si se encuentra en alguno de los supuestos previstos en el artículo 9.1 la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006), en adelante LIRPF, a cuyo tenor: “Artículo 9. Contribuyentes que tienen su residencia habitual en territorio español. “1. Se entenderá que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes circunstancias: a) Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español. Para determinar este período de permanencia en territorio español se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural. Para determinar el período de permanencia al que se refiere el párrafo anterior, no se computarán las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con las Administraciones públicas españolas. b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Se presumirá, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los criterios anteriores, resida habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél.”. Según el mencionado precepto, la consultante será considerada residente fiscal en España, en un determinado período impositivo, en la medida en que concurra alguno de los criterios anteriormente expuestos, es decir, sobre la base de: - la permanencia más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, computándose, a tal efecto, las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país. En el supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se pruebe la permanencia en éste durante 183 días en el año natural. - que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta. Asimismo, la LIRPF establece una presunción, que admite prueba en contrario, de que el contribuyente tiene su residencia fiscal en España cuando, de conformidad con los criterios anteriores, resida habitualmente en España su cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquél. En el escrito de la consulta se manifiesta que la consultante permanece más de 183 días, durante el año natural, en territorio español, sin que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En consecuencia, la consultante será considerada contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en adelante IRPF, y deberá tributar en España por su renta mundial, con independencia del lugar donde las rentas se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF. No obstante, si, en aplicación de alguno de los criterios señalados, la consultante resultase ser residente fiscalmente en España y al mismo tiempo pudiera ser considerada residente en Estados Unidos, de acuerdo con su legislación interna, se produciría un conflicto de residencia entre los dos Estados. Este conflicto se resuelve por el artículo 4 del Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre el Reino de España y los Estados Unidos de América para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal respecto de los impuestos sobre la renta, de 22 de febrero de 1990 (BOE de 22 diciembre de 1990), que se expresa en los siguientes términos: "1. A los efectos de este Convenio, la expresión "residente de un Estado contratante" significa toda persona que en virtud de la legislación de ese Estado, esté sometida a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección, lugar de constitución o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en ese Estado exclusivamente por las rentas que obtengan procedentes de fuentes situadas en ese Estado. 2. Cuando en virtud de las disposiciones del apartado 1 una persona física sea residente de ambos Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera: a) Esta persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a su disposición, si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se considerará residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas más estrechas (centro de intereses vitales). b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se considerará residente del Estado donde viva habitualmente. c) Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará residente del Estado del que sea nacional. d) Si fuera nacional de ambos Estados o no lo fuera de ninguno de ellos, las Autoridades competentes de los Estados contratantes resolverán el caso mediante acuerdo amistoso". En el caso de que, conforme a lo establecido en los párrafos anteriores, la consultante no tenga la consideración de residente fiscal en España será considerada contribuyente del Impuesto sobre la Renta de No Residentes por los rendimientos de fuente española que pudiera obtener. En caso de que la consultante resultara ser residente fiscalmente en Estados Unidos, y acredite tal circunstancia mediante el oportuno certificado fiscal, tal como se acaba de explicar en el párrafo anterior, en España únicamente estará sometida a imposición por las rentas de fuente española que permitan gravar los distintos artículos del Convenio Hispano-Estadounidense. 2) Tributación de la pensión y eliminación de la doble imposición. Para resolver esta cuestión, se va a partir de la hipótesis de que la consultante es residente fiscal en España. Por lo tanto, estará sometida en España por su renta mundial, incluida la que pudiera obtener de Estados Unidos, salvo que algún artículo del Convenio estableciera la tributación exclusiva en Estados Unidos como país de procedencia de una determinada renta. A estos efectos, la consultante manifiesta en el escrito de consulta que tiene como único ingreso una pensión de viudedad de Estados Unidos, por la cual tributa en dicho Estado. Del escrito de la consulta no se desprende que se trate de una pensión pública, ya que no parece que se pague por razón de los servicios prestados al Estado, en cuyo caso sería de aplicación el artículo 21 del Convenio. Por tanto, teniendo en cuenta lo anterior, el artículo 20.1 del Convenio Hispano-Estadounidense establece lo siguiente: “Artículo 20. Pensiones, anualidades, pensiones alimenticias y ayudas por hijos 1. Sin perjuicio de las disposiciones de artículo 21 (Funciones públicas): a) Las pensiones y otras remuneraciones similares obtenidas por un residente de un Estado contratante que sea su beneficiario efectivo, por razón de un empleo anterior, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, y b) Los beneficios de la Seguridad Social pagados por un Estado contratante a un residente del otro Estado contratante o a un ciudadano de los Estados Unidos pueden someterse a imposición en el Estado mencionado en primer lugar.”. Del escrito de la consulta, al referirse a que la consultante está percibiendo una pensión de viudedad de Estados Unidos, parece deducirse que se trata de una pensión pagada por la Seguridad Social de Estados Unidos a una residente de España, por lo que como señala el apartado b) del artículo 20.1, podrá someterse a imposición en Estados Unidos. En España, esta pensión también se someterá a imposición, tributando como rendimiento del trabajo, por su importe íntegro, conforme a la LIRPF, atendiendo a los límites y condiciones de la obligación de declarar relativa al ejercicio 2013. En cuanto a la eliminación de la doble imposición, se tendrá en cuenta lo señalado en el artículo 24.1.a) del Convenio: “1. En España la doble imposición se evitará, de acuerdo con las disposiciones aplicables contenidas en la legislación española, de la siguiente manera: a) Cuando un residente de España obtenga rentas que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio, puedan someterse a imposición en los Estados Unidos en base a criterios distintos del de ciudadanía, España permitirá la deducción del impuesto sobre las rentas de ese residente de un importe igual al impuesto efectivamente pagado en los Estados Unidos. Sin embargo, dicha deducción no podrá exceder de la parte del impuesto sobre la renta, calculado antes de la deducción, correspondiente a las rentas obtenidas en los Estados Unidos.”. Por otra parte, el artículo 80 de la LIRPF establece: “1. Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes: a) El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto o al Impuesto sobre la Renta de no Residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales. b) El resultado de aplicar el tipo medio efectivo de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero. 2. A estos efectos, el tipo medio efectivo de gravamen será el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota líquida total por la base liquidable. A tal fin, se deberá diferenciar el tipo de gravamen que corresponda a las rentas generales y del ahorro, según proceda. El tipo de gravamen se expresará con dos decimales. 3. (….).”. Como consecuencia de lo anterior, la consultante se deducirá en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) en España, un importe igual al impuesto efectivamente pagado en Estados Unidos, sin que dicha deducción pueda exceder del impuesto a pagar en España, calculado antes de la deducción, correspondiente a la pensión de Estados Unidos. No obstante lo anterior, en caso de que dicha pensión no fuera pagada por la Seguridad Social de Estados Unidos, entonces de acuerdo con lo establecido en el apartado a) del artículo 20.1 del Convenio, dicha pensión privada percibida por la consultante con residencia fiscal en España, sólo podría someterse a imposición en España. Por otro lado, en el caso de que dicha pensión de viudedad se trate de una pensión pública, pagada por razón de los servicios prestados a EEUU, percibida por razón de un empleo público anterior, en este caso sería de aplicación el artículo 21.2 del Convenio, que establece lo siguiente: “Artículo 21. Funciones públicas 2. a) Las pensiones pagadas por un Estado contratante o por una de sus subdivisiones políticas o entidades locales, bien directamente o con cargo a fondos constituidos, a una persona física por razón de servicios prestados a ese Estado o a esa subdivisión o entidad sólo pueden someterse a imposición en ese Estado. b) Sin embargo, dichas pensiones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado contratante si la persona física es residente y nacional de ese Estado.”. En general, las pensiones públicas sólo se someterán a imposición en el Estado en el que se prestaran los servicios, en este caso, EEUU. No obstante, dado que del escrito de la consulta, podemos deducir que la consultante, que sería la beneficiaria de la supuesta pensión pública, es residente en España y además es nacional española, dicha pensión sólo tributaría en España.