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V0686-16 19 de febrero de 2016 · SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Criterio vigente
IRPF · Renta · rendimientos del trabajo

La recuperación de la paga extraordinaria de 2012 debe imputarse al ejercicio 2015 como atrasos

Un ayuntamiento consulta sobre la retención e imputación temporal del abono de la paga extraordinaria de diciembre de 2012 realizado en 2016. La DGT determina que estos importes son rendimientos del trabajo exigibles en 2015 y deben tributar como atrasos.

La cuestión planteada

Habiéndose acordado en 2015 la recuperación por su personal de la referida paga, se pregunta sobre la retención aplicable y su imputación temporal.

El criterio de la DGT

Los importes corresponden a rendimientos del trabajo exigibles en el periodo impositivo 2015, por lo que deben imputarse a dicho ejercicio. Al abonarse en 2016, se consideran atrasos y se les aplicará un tipo de retención del 15 por ciento. Dado que el cobro ocurre antes del plazo de declaración de 2015, no procede la autoliquidación complementaria del artículo 14.2.b) de la Ley del IRPF.

Implicaciones prácticas

  • Los importes recuperados deben imputarse al ejercicio en el que resultan exigibles, no al del devengo original.
  • El abono de importes exigibles en un ejercicio pero pagados en el siguiente se califica como atrasos.
  • Se aplica un tipo de retención específico del 15 por ciento para estos conceptos.
  • No es necesaria la autoliquidación complementaria si el cobro se produce antes del plazo de declaración del ejercicio correspondiente.

Puntos de planificación

  • Valorar la correcta imputación temporal de los rendimientos del trabajo exigibles en ejercicios anteriores.
  • Analizar la aplicación del tipo de retención del 15 por ciento en pagos de atrasos.

Checklist

  • Verificar la fecha de exigibilidad de los rendimientos del trabajo.
  • Comprobar si el cobro se realiza antes del plazo de declaración del ejercicio de exigibilidad.
  • Confirmar la aplicación del tipo de retención del 15 por ciento para atrasos.
  • Validar que la imputación temporal no se realice en el año del devengo original si la exigibilidad es posterior.

Por qué importa

Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.

Texto íntegro de la consulta (fuente: DGT)

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0686-16 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 19/02/2016 Normativa Ley 35/2006. Art. 14 Descripción de hechos El ayuntamiento consultante va a abonar a su personal en febrero de 2016 la recuperación de la paga extraordinaria y adicional del mes de diciembre de 2012. Cuestión planteada Habiéndose acordado en 2015 la recuperación por su personal de la referida paga, se pregunta sobre la retención aplicable y su imputación temporal. Contestación completa Las sucesivas recuperaciones parciales de la paga extraordinaria y adicional del mes de diciembre de 2012 del personal del sector público establecidas en la disposición adicional décima segunda de la Ley 36/2014, de 26 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para 2015 (BOE del día 30), en el artículo 1 del Real Decreto-ley 10/2015, de 11 de septiembre, por el que se conceden créditos extraordinarios y suplementos de crédito en el presupuesto del Estado y se adoptan otras medidas en materia de empleo público y de estímulo a la economía (BOE del día 12) y en la disposición adicional duodécima de la Ley 48/2015, de 29 de octubre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2016 (BOE del día 30) han venido considerando por este Centro Directivo como unas cantidades equivalentes a las no percibidas en su día y que responden a una expresa regulación normativa estableciendo tal abono. Trasladado lo anterior al ámbito de su imputación temporal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el hecho de tratarse de unos rendimientos del trabajo (pues no puede ser otra su calificación) nos lleva a la regla general aplicable a estos rendimientos, la recogida en el artículo 14.1,a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), donde se establece que “se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Por tanto, los importes retributivos objeto de consulta procederá imputarlos al período impositivo 2015, período en el que (a través de su regulación en los preceptos antes citados y su aprobación por la Administración Pública: el Ayuntamiento consultante) nace su exigibilidad por los perceptores. El hecho de que su abono no se haya realizado en 2015 conlleva, a efectos de retenciones, su consideración como atrasos, por lo que el tipo de retención aplicable será el 15 por ciento, tipo que para los atrasos que corresponde imputar a ejercicios anteriores recoge el artículo 80.1.5º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31). Lo anterior comporta que, conforme a la normativa reguladora de las retenciones —especialmente los artículos 78 y 108 del Reglamento del Impuesto— las retenciones practicadas sobre estos atrasos proceda incluirlas en el modelo 190 “Retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Rendimientos del trabajo y de actividades económicas, premios y determinadas ganancias patrimoniales e imputaciones de renta. Resumen anual” del ejercicio 2016. Por su parte, al personal perceptor de estos atrasos podría resultarle aplicable la regla especial de imputación temporal que se recoge en el artículo 14.2.b) de la Ley del Impuesto, donde se establece lo siguiente: “Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto”. Ahora bien, al percibirse los atrasos en el mes de febrero de 2016 —antes, por tanto del inicio del plazo para la presentación de las declaraciones correspondientes al periodo impositivo al que procede imputar los rendimientos— no resulta operativa la práctica de autoliquidación complementaria a que se refiere el artículo 14.2.b) transcrito. Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).

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