Se puede aplicar la exención por reinversión en una nueva vivienda situada fuera de España

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2187-18 Órgano SG de Fiscalidad Internacional Fecha salida 23/07/2018 Normativa RIRPF Arts. 41 y 41 bis; TRLIRNR Arts. 12 y 13.1.i) 3º y D.A. 7ª Descripción de hechos La consultante aduiere una vivienda en 2012 y la vende durante 2018, adquiriendo otra durante el mismo ejercicio. Cuestión planteada Aplicación de la exención de la disposición adicional séptima del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes Contestación completa La disposición adicional séptima del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo (BOE de 12 de marzo), en adelante TRLIRNR, establece la exención por reinversión en vivienda habitual del modo siguiente: “1. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales obtenidas por los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la Unión Europea por la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en España, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida. 2. A efectos de aplicar lo señalado en el apartado anterior se tendrá en cuenta lo establecido en el artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, y normativa de desarrollo. 3. También resultarán de aplicación la obligación de retención prevista en el apartado 2 del artículo 25 así como la de presentación de la declaración e ingreso de la deuda tributaria correspondiente, prevista en el apartado 1 del artículo 28 de este texto refundido. No obstante lo anterior, cuando la reinversión se haya producido con anterioridad a la fecha en la que se deba presentar la mencionada declaración, la reinversión, total o parcial, podrá tenerse en cuenta para determinar la deuda tributaria correspondiente. 4. Lo previsto en esta disposición se aplicará igualmente a los contribuyentes que sean residentes en un Estado miembro del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, en los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal. 5. Las condiciones para solicitar la devolución que, en su caso, resulte procedente, se determinarán reglamentariamente.” Por otro lado, en la disposición adicional segunda del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio (BOE de 5 de agosto), en adelante RIRNR, se regula la “Solicitud de devolución por reinversión en vivienda habitual”, estableciendo lo siguiente: “1. Podrá solicitarse la devolución total o parcial de la deuda tributaria ingresada correspondiente a la ganancia patrimonial obtenida por un contribuyente residente en un Estado miembro de la Unión Europea o por un contribuyente residente en un Estado miembro del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información, por la trasmisión de la que ha sido su vivienda habitual en España en las condiciones que se establecen en esta disposición. 2. El contribuyente no residente en territorio español deberá presentar una solicitud ante la Delegación o Administración de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en cuyo ámbito territorial se encuentre ubicado el inmueble, en el plazo de los tres meses siguientes a la fecha de la adquisición de la vivienda habitual. 3. El contribuyente deberá aportar junto con la solicitud la documentación que acredite que la trasmisión de la vivienda habitual en territorio español, y la posterior adquisición de la nueva vivienda habitual, han tenido lugar. La Administración tributaria procederá, en su caso, previas las comprobaciones que sean necesarias, a la devolución al contribuyente del exceso ingresado. 4. A efectos de aplicar lo señalado en esta disposición se tendrá en cuenta lo establecido en los artículos 41 y 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. 5. El Ministro de Hacienda y Administraciones Públicas establecerá el modelo, así como la forma de presentación de dicha solicitud.” Con la introducción de la disposición adicional séptima del TRLIRNR se busca favorecer la libre circulación de los ciudadanos dentro de la Unión Europea, permitiendo al contribuyente no residente que quede excluida de gravamen la ganancia patrimonial obtenida con motivo de la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en territorio español, siempre que el importe total obtenido en la transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual. Dicha exención se aplicará de forma proporcional a la cantidad que se reinvierta, de tal forma que si el importe reinvertido es inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente estará excluida de gravamen el importe que se corresponda con la cantidad reinvertida. Los requisitos para que se aplique esta disposición se alinean con los establecidos para el contribuyente residente en las normas reguladoras del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A este respecto, la legislación española considera que es vivienda habitual aquella en la que el contribuyente tenga su residencia durante un plazo continuado de al menos tres años, durante los que la vivienda debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente (artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF). La vivienda habitual del contribuyente se define en el artículo 41 bis del RIRPF como “la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años”. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración del matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. Además, para calificar la vivienda que se transmita como habitual, se estará a lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente: “3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.” Respecto de la nueva vivienda habitual, de acuerdo con el apartado 3 del artículo 41 del RIRPF, su adquisición jurídica ha de realizarse dentro de los dos años anteriores o posteriores a la transmisión de la precedente habitual. Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 30 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas Señalado lo anterior, si la consultante obtiene la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de su vivienda habitual en un período impositivo en el que la misma tengan la condición de contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, siempre que el importe obtenido por la transmisión de dicha vivienda se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda en España o en el extranjero, al no exigir el Reglamento del Impuesto, entre las condiciones de reinversión, la ubicación de la vivienda en territorio español, cabe concluir que, toda vez que se cumplan las condiciones del artículo 41 del RIRPF, a dicha ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de la vivienda habitual le resultará de aplicación la exención por la reinversión del importe obtenido en una nueva vivienda situada fuera de España, la cual, pasará a ser su nueva vivienda habitual. Si el importe reinvertido va a ser inferior al total de lo percibido en la transmisión, tal como parece deducirse del escrito de la consulta, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida, tal como establece la disposición adicional séptima del TRLIRN. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.