Obligación de declarar el IRPF si se ejerce el derecho a la deducción por doble imposición internacional

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1265-22 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 06/06/2022 Normativa LIRPF, 35/2006, Art. 96. RIRPF, RD 439/2007, Art. 61. Descripción de hechos Persona física residente en España cuyos ingresos proceden de su trabajo en una empresa residente en Estados Unidos, a la que presta los servicios de manera remota (teletrabaja). La empresa le practica retenciones, que ingresa en Estados Unidos. Cuestión planteada Si, por tener derecho a la deducción por doble imposición internacional, tiene obligación de presentar declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF) aunque su sueldo no supere el límite de rendimientos del trabajo que obliga a presentar declaración. Contestación completa Con carácter previo, respecto al derecho a la deducción por doble imposición internacional que en el escrito de consulta se manifiesta tener, a continuación, se transcribe lo señalado por este Centro Directivo en la consulta V0906-17, de 11 de abril de 2017 (relativa al régimen fiscal aplicable a las retribuciones percibidas por una consultante durante el año 2015, pagadas por una empresa situada en Estados Unidos, por el trabajo realizado en España por el sistema de teletrabajo): “(…) Si la consultante es residente fiscal en España en 2015, y puesto que se trata de rentas de trabajo prestado por la consultante y procedentes de Estados Unidos, habrá que estar a lo que establezca el Convenio que, en su artículo 16, indica lo siguiente: “1. Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos 20 (pensiones, anualidades, pensiones alimenticias y ayudas por hijos) y 21 (funciones públicas), los sueldos, salarios y otras remuneraciones similares obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en ese Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado contratante. Si el empleo se ejerce en ese otro Estado, las remuneraciones percibidas por tal concepto pueden someterse a imposición en ese otro Estado. 2. No obstante las disposiciones del apartado 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante sólo pueden someterse a imposición en el Estado mencionado en primer lugar si: a) El perceptor permanece en el otro Estado durante un período o períodos que no excedan en conjunto de ciento ochenta y tres días durante cualquier período de doce meses; b) Las remuneraciones se pagan por o en nombre de una persona empleadora que no sea residente del otro Estado, y c) Las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la persona empleadora tenga en el otro Estado.” A este respecto, el párrafo 1 de los Comentarios al artículo 15 del Modelo de Convenio Tributario sobre la Renta y sobre el Patrimonio de la OCDE (en adelante, MCOCDE), relativo a la imposición de la renta del trabajo dependiente, a la luz de los cuales se interpreta el citado artículo 16 del Convenio, establece lo siguiente: “(…) El citado trabajo se realiza efectivamente en el lugar donde el empleado esté físicamente presente cuando efectúa las actividades por las que se paga dicha renta. Como consecuencia de ese principio, un residente de un Estado contratante que perciba una remuneración, en concepto de un trabajo dependiente, de fuentes situadas en el otro Estado, no puede estar sujeto a imposición en ese otro Estado respecto de dicha retribución por el mero hecho de que los resultados de su trabajo se exploten en ese otro Estado.” Por lo tanto, si la consultante es residente fiscal en España, al obtener rentas del trabajo derivadas de realizar teletrabajo desde un domicilio privado en España, se entenderá que el empleo se ejerce en España (siendo irrelevante que los frutos del trabajo se perciban por una empresa estadounidense), por lo que dichas rentas solamente tributarán en España, como rendimientos del trabajo del artículo 17.1 de la LIRPF, al derivar de una relación laboral. En cuanto a la posibilidad de deducir, en su declaración del IRPF, el impuesto que la consultante haya satisfecho en Estados Unidos por la percepción de tales rendimientos, dado que la cuantía del impuesto estadounidense que puede ser deducido de la cuota del IRPF (deducción por doble imposición internacional del artículo 80 de la LIRPF) no excederá en ningún caso del importe que, derivado de la correcta aplicación del Convenio hispano-estadounidense, correspondiera gravar a Estados Unidos, y, con arreglo a lo indicado anteriormente, de conformidad con el citado Convenio, los rendimientos del trabajo objeto de consulta solamente pueden someterse a gravamen en España, no procederá aplicar la deducción por doble imposición internacional por un gravamen satisfecho en Estados Unidos por tales rendimientos, sin perjuicio de que la consultante pueda solicitar la devolución de dicho gravamen en Estados Unidos.”. Señalado lo anterior, la presente contestación no entra a valorar el derecho a la deducción por doble imposición internacional del consultante. En relación con la cuestión que se plantea, el artículo 96 de la LIRPF regula con carácter general la obligación de presentar y suscribir declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. No obstante, el mencionado artículo, establece que no tendrán la obligación de declarar los contribuyentes que obtengan rentas exclusivamente de las fuentes que establece la Ley, con el límite cuantitativo y en las circunstancias que se fijan en cada caso. Destacar, que a efectos de computar estos límites no se tomarán en consideración las rentas exentas. El mencionado precepto dispone lo siguiente: “1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto, con los límites y condiciones que reglamentariamente se establezcan. 2. No obstante, no tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan rentas procedentes exclusivamente de las siguientes fuentes, en tributación individual o conjunta: a) Rendimientos íntegros del trabajo, con el límite de 22.000 euros anuales. b) Rendimientos íntegros del capital mobiliario y ganancias patrimoniales sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite conjunto de 1.600 euros anuales. Lo dispuesto en esta letra no será de aplicación respecto de las ganancias patrimoniales procedentes de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva en las que la base de retención, conforme a lo que se establezca reglamentariamente, no proceda determinarla por la cuantía a integrar en la base imponible. c) Rentas inmobiliarias imputadas en virtud del artículo 85 de esta Ley, rendimientos íntegros del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o de precio tasado y demás ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales. En ningún caso tendrán que declarar los contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos íntegros del trabajo, de capital o de actividades económicas, así como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía inferior a 500 euros. 3. El límite a que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior será de 14.000 euros para los contribuyentes que perciban rendimientos íntegros del trabajo en los siguientes supuestos: a) Cuando procedan de más de un pagador. No obstante, el límite será de 22.000 euros anuales en los siguientes supuestos: 1.º Si la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes pagadores, por orden de cuantía, no supera en su conjunto la cantidad de 1.500 euros anuales. 2.º Cuando se trate de contribuyentes cuyos únicos rendimientos del trabajo consistan en las prestaciones pasivas a que se refiere el artículo 17.2.a) de esta Ley y la determinación del tipo de retención aplicable se hubiera realizado de acuerdo con el procedimiento especial que reglamentariamente se establezca. b) Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos diferentes de las previstas en el artículo 7 de esta Ley. c) Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener de acuerdo con lo previsto reglamentariamente. d) Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención. 4. Estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados o mutualidades de previsión social, planes de previsión social empresarial y seguros de dependencia que reduzcan la base imponible, en las condiciones que se establezcan reglamentariamente. (…)”. Por su parte, el artículo 61 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, dispone: “1. Los contribuyentes estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este Impuesto en los términos previstos en el artículo 96 de la Ley del Impuesto. A efectos de lo dispuesto en el apartado 4 de dicho artículo, estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por doble imposición internacional o que realicen aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad, planes de pensiones, planes de previsión asegurados, planes de previsión social empresarial, seguros de dependencia o mutualidades de previsión social que reduzcan la base imponible, cuando ejerciten tal derecho. (…)”. Por tanto, el artículo 61 del RIRPF, en relación con lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 96 de la LIRPF, dispone que estarán obligados a declarar en todo caso los contribuyentes que tengan derecho a deducción por doble imposición internacional, cuando ejerciten tal derecho. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.