Los atrasos de carrera profesional deben imputarse al año de su exigibilidad y pueden aplicar la reducción del 30%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1058-21 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 21/04/2021 Normativa Ley 35/2006, art. 14 Descripción de hechos Indica la consultante (funcionaria interina de la Generalitat Valenciana) que en 2020 le fueron abonados unos atrasos del complemento de carrera profesional correspondientes a los años 2016 a 2019. La resolución administrativa de reconocimiento de carrera profesional es de 2019. Cuestión planteada Tributación de los referidos atrasos en el IRPF. Contestación completa Se aclara en el escrito de consulta que la percepción de los atrasos viene dada por la aprobación del Decreto 211/2018, de 23 de noviembre, del Consell, por el que se regula el sistema de carrera profesional horizontal y la evaluación del desempeño, del personal funcionario de la Administración de la Generalitat (DOGV de 10 de diciembre), decreto que en su preámbulo determina lo siguiente: “(…). La Sentencia núm. 803/2015, de 21 de diciembre, del Tribunal Superior de Justicia de la Comunitat Valenciana, confirmada por la Sentencia del Tribunal Supremo 402/2017, de 8 de marzo, estima parcialmente el recurso interpuesto por la Asociación de interinos de la Generalitat contra el Decreto 186/2014, declarando la nulidad de determinados artículos y disposiciones del mismo, en cuanto excluyen al personal funcionario interino con más de cinco años de antigüedad, de la posible percepción del complemento retributivo de carrera profesional. En el mismo sentido fallan las posteriores sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Comunitat Valenciana 175/2017, de 29 de marzo y 213/2017, de 21 de abril, ambas firmes por no haber sido recurridas. (…). Para dar cumplimiento a la ejecución de dichas sentencias es necesario, pues, modificar el Decreto 186/2014 para habilitar en él la posibilidad de que el personal funcionario interino, cuando haya superado los cinco años de antigüedad, pueda, cumpliendo los mismos requisitos que se establecen para el personal funcionario de carrera, solicitar y ver reconocido su derecho a percibir un complemento de carrera, retrotrayendo los efectos de esa posibilidad al momento en que la misma se materializó para el referido personal funcionario de carrera, con los consiguientes efectos económicos. Ello supone retrotraerse al momento de la entrada en vigor del decreto y dar nueva redacción a determinados artículos del mismo, para extender al personal funcionario interino con más de 5 años de antigüedad los derechos que se reconocían únicamente a las y los funcionarios de carrera. (…)”. Por su parte, el artículo 5 del citado decreto dispone: “1. La carrera profesional horizontal supone el reconocimiento individualizado del desarrollo profesional alcanzado por el personal funcionario de carrera de la Administración de la Generalitat, sin necesidad de cambiar de puesto de trabajo, como consecuencia de la valoración de su trayectoria y actuación profesional y de los conocimientos adquiridos y transferidos. Dicho reconocimiento se hará efectivo a través de la progresión en cada uno de los cuerpos y agrupaciones profesionales funcionariales, en la estructura de grados de desarrollo profesional (GDP) establecida. La progresión alcanzada en cada cuerpo será irreversible salvo por aplicación de la sanción de demérito prevista en la regulación del régimen disciplinario. 2. El personal funcionario interino de la Administración de la Generalitat tendrá derecho a la percepción del mismo complemento retributivo que percibe el personal funcionario de carrera para cada uno de los GDP, cuando concurra en el citado personal interino, el tiempo necesario de permanencia previsto en el artículo 9, así como la valoración positiva de los objetivos fijados en los artículos 11 y 12 de este decreto. A los efectos de este decreto, la denominación del derecho a la percepción del complemento retributivo a que se refiere el párrafo anterior es la de DPCR”. Procede también transcribir aquí lo dispuesto en el artículo 9 del mismo decreto: “De acuerdo con lo dispuesto en el artículo anterior, será requisito para que el personal funcionario pueda solicitar la valoración de los méritos establecidos para el GDP o DPCR superior, acreditar el tiempo mínimo de permanencia en el grado de desarrollo profesional o DPCR inmediatamente inferior que, en cada caso, se establece a continuación: 1. GDP o DPCR I: 5 años desde la toma de posesión a que se refiere el artículo 7.1. 2. GDP o DPCR II: 5 años en el GDP o DPCR I 3. GDP o DPCR III: 6 años en el GDP o DPCR II 4. GDP o DPCR IV: 6 años en el GDP o DPCR III”. Con estas consideraciones iniciales se procede a analizar a continuación la cuestión planteada. Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29— procede otorgar a los atrasos del complemento de carrera profesional percibidos en 2020, y que se corresponden —según indica el consultante— con atrasos de los años 2016 a 2019, para determinar sobre su imputación temporal se hace preciso acudir al artículo 14 de la Ley del Impuesto, artículo que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 del mismo artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí las recogidas en su párrafo b), donde se establece lo siguiente: "Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto". La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado nos lleva a considerar que la imputación de los rendimientos objeto de consulta (años 2016 a 2019) procederá realizarla al período impositivo de su exigibilidad, la cual vendrá determinada por la propia resolución administrativa de reconocimiento del GDP/DPCR, por lo que será al período impositivo 2019 al que corresponda la imputación de los atrasos que abarcan hasta la fecha de la citada resolución administrativa y a su respectivo período impositivo de exigibilidad los posteriores a aquella fecha. Adicionalmente, debe señalarse —respecto a los rendimientos imputables a 2019— que su percepción en 2020 haría operativa la regla recogida en el artículo 14.2.b) de la Ley del Impuesto, es decir: imputación a 2019 y autoliquidación complementaria de este período con plazo de presentación (en su caso) desde su percepción hasta el final del plazo de declaración correspondiente al período impositivo 2020. Resuelta la imputación temporal, a continuación se procede a analizar la aplicación de la reducción del 30 por 100 que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece para los “rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente. No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado. La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. (…)”. Por tanto, tomando como fecha inicial la de sus efectos económicos en 2016 y como fecha final la del reconocimiento administrativo en 2019, la reducción del 30 por 100 resultará operativa —por existencia de un período de generación superior a dos años— respecto a los atrasos (importe íntegro) comprendidos entre aquellas fechas, siendo necesario además que en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores no se hubieran obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años a los que hubiera aplicado la reducción, tal como se recoge en el reproducido artículo 18.2 de la Ley del Impuesto. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).