Una empresa española pregunta si es válido usar certificados de residencia del año de devengo para aplicar convenios de doble imposición en pagos de cánones realizados antes de dicho devengo. La DGT responde que la obligación de retener nace en el momento de la exigibilidad o del pago, y es en ese momento cuando debe acreditarse la residencia.
Cuestión planteada Si, a efectos de aplicar los convenios para evitar la doble imposición, es válido certificado de residencia correspondiente al año de devengo.
La obligación de retener sobre cánones nace en el momento de la exigibilidad de los rendimientos o en el del pago si este es anterior. El momento en que nace la obligación de retener es cuando se debe acreditar la residencia del perceptor. Los certificados de residencia tienen una validez de un año desde la fecha de su expedición.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5219-26 Órgano SG de Fiscalidad Internacional Fecha salida 20/07/2026 Normativa RDLeg 5/2004 Texto Refundido Impuesto Renta de no Residentes - 31 RD 1776/2004 Reglamento Impuesto Renta de no Residentes - 12 RD 439/2007 IRPF Reglamento Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas - 94 Descripción de hechos La consultante es una entidad residente en España que realiza pagos sujetos a retención de cánones a personas residentes en Estados que tienen suscrito un convenio para evitar la doble imposición con España. En ocasiones, los cánones se pagan en años anteriores a su devengo. Los perceptores de los cánones aportan certificados de residencia correspondientes al año de devengo. Cuestión planteada Si, a efectos de aplicar los convenios para evitar la doble imposición, es válido certificado de residencia correspondiente al año de devengo. Contestación completa Para la contestación a la consulta, se presume que los perceptores no residentes de los cánones no tienen establecimiento permanente en territorio español. El artículo 31.2 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes (en adelante, TRLIRNR) señala: “2. Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en esta Ley para determinar la deuda tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin tener en consideración lo dispuesto en los artículos 24.2, 24.6, 26 y 44. (…)”. Además, el artículo 31.4.a) establece: “4. No procederá practicar retención o ingreso a cuenta respecto de: a) Las rentas que estén exentas en virtud de lo dispuesto en el artículo 14 o en un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable, sin perjuicio de la obligación de declarar prevista en el apartado 5 de este artículo. (…)”. Según esto, con carácter general, no se practicará retención en los casos en los que una renta esté exenta conforme a un convenio para evitar la doble imposición. Además, cuando, conforme a un convenio para evitar la doble imposición, el tipo impositivo exigible en España sea inferior a los contemplados en el TRLIRNR, la retención se practicará aplicando directamente ese tipo reducido. El artículo 17 de la Orden EHA/3290/2008, de 6 de noviembre, por la que se aprueban el modelo 216 «Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente. Retenciones e ingresos a cuenta. Declaración-documento de ingreso» y el modelo 296 «Impuesto sobre la Renta de no Residentes. No residentes sin establecimiento permanente. Declaración anual de retenciones e ingresos a cuenta» afirma: “1. Los obligados a la presentación de la declaración anual conservarán a disposición de la Administración Tributaria, durante el plazo de prescripción a que se refiere el artículo 70 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, la documentación que justifique las retenciones practicadas. 2. A estos efectos, cuando no se practique la retención por aplicación de las exenciones de la normativa interna española, por razón de la residencia del contribuyente, se justificará con un certificado de residencia, expedido por las autoridades fiscales del país de residencia. Cuando no se practique la retención por aplicación de las exenciones de un Convenio para evitar la doble imposición suscrito por España o se practique con los límites de imposición fijados en el mismo, se justificará con un certificado de residencia fiscal expedido por la autoridad fiscal correspondiente, en el que deberá constar expresamente que el contribuyente es residente en el sentido definido en el Convenio. No obstante, cuando se practique la retención aplicando un límite de imposición fijado en un Convenio desarrollado mediante una Orden en la que se establezca la utilización de un formulario específico, se justificará con el mismo en lugar del certificado. Los certificados de residencia a que se refieren los párrafos anteriores, tendrán un plazo de validez de un año a partir de la fecha de su expedición. Cuando no se practique retención por haberse efectuado el pago del impuesto, se acreditará mediante la declaración del impuesto correspondiente a dicha renta presentada por el contribuyente o su representante. 3. Lo previsto en los apartados anteriores se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 18 y 19”. Conforme a este artículo, la aplicación de una exención o el tipo reducido de un convenio para evitar la doble imposición por el retenedor exige, con carácter general, que se acredite la residencia a través de un certificado. A su vez, el artículo 12.2 del Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, referente al nacimiento de la obligación de retener, señala: “2. En los supuestos de rendimientos del capital mobiliario y ganancias patrimoniales se atenderá a lo previsto, respectivamente, en los artículos 92 y 96 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”. En la actualidad, para el caso de los cánones, la referencia debe entenderse hecha al artículo 94.1 del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se modifica el Reglamento de Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero, que afirma: “1. Con carácter general, las obligaciones de retener y de ingresar a cuenta nacerán en el momento de la exigibilidad de los rendimientos del capital mobiliario, dinerarios o en especie, sujetos a retención o ingreso a cuenta, respectivamente, o en el de su pago o entrega si es anterior. (…)”. Así pues, el nacimiento de la obligación de retener sobre los cánones que satisfaga el consultante se producirá en el momento de la exigibilidad o en el momento del pago si fuera anterior. El momento del nacimiento de la obligación de retener será cuando se debe acreditar la residencia del perceptor de la renta. A estos efectos, conforme al artículo 17.2 de la Orden EHA/3290/2008, los certificados tendrán una validez de un año desde la fecha de su expedición.