No se puede aplicar la reducción del 30% si los rendimientos del trabajo se imputan en más de un período impositivo

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3473-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 20/12/2019 Normativa LIRPF, 35/2006, Art. 18-2. RIRPF, RD 439/2007, Art. 12. Descripción de hechos En abril de 2012, el consultante, empleado de una sociedad, rubricó carta de invitación a participar en un Sistema de Incentivos, que otorga, a los beneficiarios, la posibilidad de recibir, con ocasión de la desinversión en la sociedad por parte de los accionistas, una cantidad en metálico cuyo importe se determina en función del incremento de valor experimentado por el grupo (la sociedad y sus filiales) durante el período comprendido entre la aprobación del Sistema (marzo 2012) y la fecha en la que se produzca la desinversión. Según figura en las Condiciones Generales de dicho Sistema (apartado 8. Fecha de abono), el importe que, en su caso, se derive de la participación del beneficiario en el Sistema se satisfará: el 50% dentro de los 60 días siguientes a la fecha de desinversión y el 50% restante transcurridos 18 ó 12 meses (según los dos casos que se establecen) desde la fecha de desinversión. Son condiciones acumulativas para la percepción del incentivo (de no cumplirse no se tiene derecho al mismo): se produzca la desinversión en los términos de la cláusula 5 de las Condiciones Generales, que, con ocasión de dicha desinversión, los accionistas obtengan una plusvalía mínima y que el beneficiario mantenga una relación laboral o mercantil con el grupo desde el inicio del Sistema hasta la desinversión, sin perjuicio de lo establecido en la cláusula 9. En dicha cláusula 9, se establece la condición necesaria, para percibir el incentivo, de que el beneficiario mantenga la relación (laboral o mercantil) hasta la fecha de desinversión. No obstante, según la cláusula 9.2, el beneficiario perderá su derecho a percibir cualquier importe derivado del Sistema si, con anterioridad a la fecha de abono, se produce su desvinculación con el grupo por cualquier motivo distinto a los previstos en el apartado 3 (este apartado contempla unos supuestos especiales de desvinculación con anterioridad a la fecha de abono que permiten percibir una parte proporcional del incentivo: fallecimiento, incapacidad, etc.). Asimismo, según la cláusula 9.4, si la desinversión se produce como consecuencia del motivo recogido en la cláusula 5.3.i) y los nuevos accionistas requieren la permanencia del beneficiario en la compañía, o por el motivo de la cláusula 5.3.ii), el beneficiario no tendrá derecho al segundo 50% cuando, entre la fecha de desinversión y la de abono de este segundo 50%, se produjera su desvinculación por cualquiera de las causas citadas en el 9.2. En abril de 2017, se cumplió la condición para que el consultante tuviera derecho a percibir la cantidad correspondiente derivada de la desinversión en la sociedad por parte de los accionistas, habiendo percibido el cobro del 50%. Como el nuevo accionista ha exigido la permanencia del consultante en la compañía, el restante 50% lo percibirá a los 18 meses (octubre de 2018) siempre que, a esa fecha, continúe siendo empleado, de acuerdo con lo recogido en la cláusula 9. Cuestión planteada Posibilidad de aplicar al primer importe, percibido en junio de 2017, la reducción del 30 por ciento prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa En cuanto a la imputación temporal de los rendimientos del trabajo, el artículo 14.1 a) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, establece, como regla general, que los rendimientos del trabajo se imputan al período impositivo en que son exigibles por su perceptor, por lo que, de acuerdo con dicho precepto, los importes derivados de la participación del consultante en el Sistema de Incentivos se imputarán al período impositivo 2017 (el primer 50%) y al período 2018 (el segundo 50%). El artículo 18 de la LIRPF prevé la aplicación de porcentajes de reducción sobre determinados rendimientos del trabajo. En particular, el apartado 2 de dicho artículo, dispone lo siguiente: “El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. Tratándose de rendimientos derivados de la extinción de una relación laboral, común o especial, se considerará como período de generación el número de años de servicio del trabajador. En caso de que estos rendimientos se cobren de forma fraccionada, el cómputo del período de generación deberá tener en cuenta el número de años de fraccionamiento, en los términos que reglamentariamente se establezcan. Estos rendimientos no se tendrán en cuenta a efectos de lo establecido en el párrafo siguiente. No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado. La cuantía del rendimiento íntegro a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros anuales. Sin perjuicio del límite previsto en el párrafo anterior, en el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros y deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de esta Ley, o de ambas, la cuantía del rendimiento sobre la que se aplicará la reducción no podrá superar el importe que resulte de minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros. Cuando la cuantía de tales rendimientos fuera igual o superior a 1.000.000 de euros, la cuantía de los rendimientos sobre la que se aplicará la reducción del 30 por ciento será cero. A estos efectos, la cuantía total del rendimiento del trabajo a computar vendrá determinada por la suma aritmética de los rendimientos del trabajo anteriormente indicados procedentes de la propia empresa o de otras empresas del grupo de sociedades en las que concurran las circunstancias previstas en el artículo 42 del Código de Comercio, con independencia del período impositivo al que se impute cada rendimiento.”. Por su parte, el artículo 12.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, establece: “1. Se consideran rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes: a) Las cantidades satisfechas por la empresa a los empleados con motivo del traslado a otro centro de trabajo que excedan de los importes previstos en el artículo 9 de este Reglamento. b) Las indemnizaciones derivadas de los regímenes públicos de Seguridad Social o Clases Pasivas, así como las prestaciones satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, en los supuestos de lesiones no invalidantes. c) Las prestaciones satisfechas por lesiones no invalidantes o incapacidad permanente, en cualquiera de sus grados, por empresas y por entes públicos. d) Las prestaciones por fallecimiento, y los gastos por sepelio o entierro que excedan del límite exento de acuerdo con el artículo 7.r) de la Ley del Impuesto, de trabajadores o funcionarios, tanto las de carácter público como las satisfechas por colegios de huérfanos e instituciones similares, empresas y por entes públicos. e) Las cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo. f) Cantidades satisfechas por la empresa a los trabajadores por la resolución de mutuo acuerdo de la relación laboral. g) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas. Respecto de los citados rendimientos, la reducción prevista en el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto únicamente será de aplicación cuando se imputen en único período impositivo.” El caso objeto de consulta no se corresponde con ninguno de los supuestos que el artículo 12 del RIRPF califica como rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. Asimismo, y sin entrar a valorar la existencia de un período de generación superior a dos años, al tratarse de rendimientos que no se imputan en un único período impositivo, no resultará aplicable la reducción del 30 por ciento del artículo 18.2 de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.