Las mejoras y ampliaciones en un inmueble heredado pueden integrarse en su valor de adquisición para el IRPF

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3223-20 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 28/10/2020 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, Art. 33 a 36. Descripción de hechos El consultante ha transmitido un inmueble de su propiedad en 2020. Dicho inmueble fue adquirido en 1996 a raíz del fallecimiento de su madre, heredando el 50 por ciento del pleno dominio y el 50 por ciento de la nuda propiedad del mismo. Posteriormente, en 2009, le fue donado el usufructo de ese 50 por ciento. Cuestión planteada Tratamiento fiscal de dicha venta en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, teniendo en cuenta que sobre el inmueble se han realizado obras de mejora. Contestación completa La transmisión del inmueble generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. La ganancia o pérdida patrimonial vendrá dada por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión del inmueble, de acuerdo con lo establecido en el artículo 34 de la LIRPF, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36, para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente. El artículo 35 de la LIRPF establece lo siguiente: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”. Por su parte, el artículo 36 dispone lo siguiente: “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado. (...).” En el caso planteado, dado que el inmueble ha sido adquirido a título lucrativo, el valor de adquisición del mismo será el que resulte de aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado. En el caso de que con posterioridad a su adquisición se hubiesen efectuado inversiones o mejoras sobre el inmueble, el coste de las mismas formará parte del citado valor de adquisición. No obstante, se debe precisar que el concepto de mejora no aparece contemplado expresamente en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ahora bien, la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias (BOE de 8 de marzo de 2013), en el apartado 3 de su norma segunda entiende por “mejora” el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado, aumentando su anterior eficiencia productiva. Por el contrario, no formarán parte del valor de adquisición los gastos de reparación y conservación de la vivienda a los cuales hace referencia el artículo 13 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), al señalar los gastos deducibles en la determinación del rendimiento del capital inmobiliario. Asimismo, el apartado 3 de la norma segunda de la citada Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas define el concepto de ampliación, que consiste en un proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva. De acuerdo con estos preceptos, debe entenderse que constituyen reparaciones y conservaciones las destinadas a mantener la vida útil del inmueble y su capacidad productiva o de uso, mientras que cabe considerar como ampliaciones o mejoras las que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble, bien en un alargamiento de su vida útil. En consecuencia, si el consultante ha efectuado en el inmueble una obra, en función del carácter que tenga ésta, se podrá calificar de mejora o ampliación, en cuyo caso se deberán tener en cuenta al calcular el valor de adquisición del inmueble transmitido, o bien, de gastos de conservación o reparación, los cuales no se deberán tener en cuenta en dicho cálculo. No obstante debe señalarse, que la acreditación del carácter de la obra, la realidad de la misma, así como la fecha de realización y su importe son cuestiones de hecho, ajenas a las competencias de este Centro Directivo, cuya acreditación se podrá realizar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, ante los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, a los que corresponderá su oportuna valoración a requerimiento de los mismos. Finalmente, resta por indicar que la ganancia o pérdida patrimonial se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la ley del Impuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.