Las cotizaciones de un convenio especial con la Seguridad Social se deducen en el ejercicio en que sean exigibles

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1368-25 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 21/07/2025 Normativa LIRPF. Ley 35/2006, Art. 19. Descripción de hechos A finales de octubre de 2024, la consultante suscribió con la Seguridad Social un Convenio especial con el alcance y condiciones que se establecen en la Orden ISM/386/2024, de 29 de abril, por la que se regula la suscripción de convenio especial con la Seguridad Social a efectos del cómputo de la cotización por los períodos de prácticas formativas y de prácticas académicas externas reguladas en la disposición adicional 52ª del TRLGSS, realizadas con anterioridad a su fecha de entrada en vigor. El 4 diciembre de 2024, recibió la consultante notificación de la Resolución de la Tesorería General de la Seguridad Social en la cual consta confirmada el alta del Convenio, con fecha 3 de diciembre de 2024, siendo el mes de inicio del pago del mismo enero de 2025 (expresa la consultante que, la modalidad de pago elegida de dicho convenio fue la prorrateada, por lo que las cuotas, según manifiesta, quedaron pagadas en enero y febrero de 2025 - cada una de ellas por importe de 96,67 euros -. Cuestión planteada Si las cuantías abonadas en enero y febrero de 2025 correspondientes a dicho convenio, se podrían considerar como gasto fiscalmente deducible en la declaración de IRPF-2024, ya que fue en 2024 cuando se suscribió el convenio, o bien en la declaración de IRPF-2025, ya que fue en 2025 cuando ambas cuotas fueron efectivamente abonadas. Contestación completa En primer lugar, el artículo 19 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), regula el rendimiento neto del trabajo, y establece lo siguiente: “1. El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos deducibles. 2. Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes: a) Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios. (…).”. Por tanto, al tratarse de cotizaciones a la Seguridad Social, su abono —ya sea en pagos mensuales o en un pago único— tiene la consideración de gasto deducible de los rendimientos íntegros del trabajo. Respecto a la imputación temporal de estos gastos, su consideración de deducibles de los rendimientos íntegros del trabajo nos lleva a la regla general de imputación que al respecto establece el artículo 14.1 de la Ley del Impuesto: “Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios: a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor. (…).”. Conforme con esta configuración normativa, los gastos correspondientes a las cotizaciones a la Seguridad Social objeto de consulta deberán imputarse al período impositivo de su exigibilidad, exigibilidad que se corresponderá con el sistema de abono elegido por el suscriptor del convenio en el compromiso de pago que adquiere con la Tesorería General de la Seguridad Social. A dicho respecto el primer párrafo del artículo 6.3 de la Orden ISM/386/2024, de 29 de abril, por la que se regula la suscripción de convenio especial con la Seguridad Social a efectos del cómputo de la cotización por los períodos de prácticas formativas y de prácticas académicas externas reguladas en la disposición adicional quincuagésima segunda del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 8/2015, de 30 de octubre, realizadas con anterioridad a su fecha de entrada en vigor, que regula la determinación e ingreso de la cotización, dispone lo siguiente – recientemente modificado por el artículo único.5 de la Orden ISM/812/2024, de 26 de julio, cuya redacción está en vigor a partir de 2 de agosto de 2024 –: “El interesado podrá optar, en la solicitud, por efectuar el ingreso de la cotización que corresponda por este convenio especial mediante un pago único o mediante un pago fraccionado mensual en un período de hasta el doble de las mensualidades objeto de cómputo con un máximo de 84 mensualidades. A efectos de determinar ese número de mensualidades, se tomarán los períodos a que se refiere el artículo 5.2 y se dividirán por 30, considerándose las fracciones de mes que resulten como un mes completo. En ambos casos, el ingreso deberá efectuarse a través del sistema de domiciliación en cuenta, abierta en una entidad financiera autorizada para actuar como oficina recaudadora de la Seguridad Social.”. Mientras que en el apartado 1 de su artículo 5, se establece: “El convenio especial regulado en esta orden surtirá efectos a partir del mes siguiente al de su suscripción, en el que se abonará la totalidad de su importe o el primero de sus pagos, conforme a lo indicado en el artículo 6.3.”. Conforme con esta configuración normativa, los gastos correspondientes a las cotizaciones a la Seguridad Social objeto de consulta deberán imputarse al período impositivo de su exigibilidad, exigibilidad que se corresponderá con el sistema de abono elegido (pago único o fraccionado) por el suscriptor del convenio en el compromiso que adquiere con la Tesorería General de la Seguridad Social, imputación por tanto independiente de los períodos de formación realizados. Del texto de la consulta, parece deducirse que la consultante ha elegido al suscribir el referido convenio especial con la Tesorería General de la Seguridad Social, el pago fraccionado, por lo que será en el ejercicio 2025 en cuestión en el que serán deducibles las cotizaciones al mismo. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.