Se debe tributar en España por la ganancia patrimonial de la venta de un inmueble situado en Bélgica

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2623-14 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 06/10/2014 Normativa LIRPF, 35/2006, Arts. 2, 5, 33, 35, 36; CDI Bélgica. Descripción de hechos El consultante, residente en España, ha vendido un inmueble de su propiedad situado en Bruselas (Bélgica). Cuestión planteada Tributación en España por la ganancia patrimonial generada en la venta del inmueble situado en Bélgica. Contestación completa Al tener su residencia en España, el consultante será considerado contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debiendo tributar en este Impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, el cual establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”. Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que “lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española”. Al consultarse sobre la venta de un inmueble situado en Bélgica del que es propietario el consultante, residente fiscal en España, será de aplicación el Convenio entre España y Bélgica tendente a evitar la doble imposición y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y Protocolo, hecho en Bruselas el 14 de junio de 1995, y del Acta que lo modifica, hecha en Madrid el 22 de junio de 2000 (BOE de 4 de julio de 2003), cuyo artículo 13.1 establece lo siguiente: “1. Las ganancias que un residente de un Estado contratante obtenga de la enajenación de bienes inmuebles, conforme se definen en el artículo 6, situados en el otro Estado contratante, pueden someterse a imposición en ese otro Estado.”. Por tanto, se regula una potestad compartida en el caso de inmuebles y al tratarse de un inmueble situado en Bélgica dicho Estado podrá someter a imposición la ganancia. España, como país de residencia del consultante, gravará las ganancias derivadas de la transmisión del inmueble. En caso de doble imposición, el artículo 23.1 del Convenio antes citado dispone lo siguiente: “1. Por lo que respecta a España, la doble imposición se evita de la manera siguiente: a) Sin perjuicio de las disposiciones de la legislación española relativas a la imputación en el impuesto español de los impuestos pagados en el extranjero, cuando un residente de España perciba rentas o posea elementos patrimoniales que de acuerdo con las disposiciones del presente Convenio pueden someterse a imposición en Bélgica, España permitirá la deducción del impuesto que percibe sobre las rentas o sobre los elementos patrimoniales de ese residente de un importe igual al impuesto pagado en Bélgica. La cantidad así deducida no puede exceder de la fracción del impuesto, calculado antes de la deducción, que correspondería según el caso a las rentas o al patrimonio sujeto a imposición en Bélgica. (…)”. En consecuencia, la ganancia patrimonial obtenida por un contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en la transmisión de un inmueble situado en Bélgica queda sujeta a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en España, eliminándose la doble imposición conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 23 del citado Convenio y en la legislación interna española, mediante la aplicación de la deducción por doble imposición internacional regulada en el artículo 80 de la LIRPF. No obstante, en el presente caso no existiría doble imposición, por cuanto, en su escrito, el consultante manifiesta que en Bélgica “este tipo de rendimientos se encuentran exentos de tributación”. En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la transmisión de un inmueble puede generar una ganancia o una pérdida patrimonial, al producirse una variación en el patrimonio de su titular puesta de manifiesto por una alteración en su composición, según lo dispuesto en el artículo 33.1 de la LIRPF. El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial será la diferencia entre los respectivos valores de transmisión y de adquisición, determinados en la forma prevista en los artículos 35 y siguientes de la LIRPF. El artículo 35 de la LIRPF define los valores de adquisición y de transmisión en las transmisiones onerosas de la forma siguiente: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de adquisición a que se refiere el apartado anterior se actualizará, exclusivamente en el caso de bienes inmuebles, mediante la aplicación de los coeficientes que se establezcan en la correspondiente Ley de Presupuestos Generales del Estado. Los coeficientes se aplicarán de la siguiente manera: a) Sobre los importes a que se refieren los párrafos a) y b) del apartado anterior, atendiendo al año en que se hayan satisfecho. b) Sobre las amortizaciones, atendiendo al año al que correspondan. 3. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.” Y el artículo 36 dispone que: “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado. (…)”. Según la redacción dada, con efectos desde 1 de enero de 2013, a la letra b) del artículo 46 de la LIRPF, por el apartado uno del artículo 3 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica (BOE de 28 de diciembre), constituyen la renta del ahorro: “b) Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de transmisión o de derechos de suscripción que correspondan a valores adquiridos, asimismo, con la misma antelación.”. Las ganancias y pérdidas patrimoniales a que se refiere el artículo 46 de la LIRPF se integran y compensan en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF. Por el contrario, según el artículo 45 de la LIRPF, las ganancias y pérdidas patrimoniales que con arreglo a lo dispuesto en el artículo 46 de la LIRPF no tengan la consideración de renta del ahorro, formarán la renta general del Impuesto y, en este caso, su integración y compensación se efectúa según lo previsto en el artículo 48 de la LIRPF. Cabe indicar que el artículo 33.4.b) de la LIRPF establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.” Asimismo, señalar que la disposición transitoria novena de la LIRPF establece un régimen transitorio para las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, o desafectados con más de tres años de antelación a la fecha de su transmisión, que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994. Dicho régimen transitorio prevé una reducción sobre la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006, aplicando sobre el importe de las misma el coeficiente del 11,11 por 100 por cada año de permanencia del inmueble en el patrimonio del contribuyente que exceda de dos, contado desde su adquisición o realización de las inversiones y mejoras hasta el 31 de diciembre de 1996 y redondeado por exceso. A estos efectos, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 vendrá determinada por la parte de la ganancia patrimonial que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos entre la fecha de adquisición y el 19 de enero de 2006, ambos inclusive, respecto del número total de días que hubiera permanecido en el patrimonio del contribuyente. Estará no sujeta la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad a 20 de enero de 2006 derivada de inmuebles o inversiones y mejoras efectuados en los mismos, que a 31 de diciembre de 1996 tuviesen un período de generación superior a 10 años. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.