Las cantidades percibidas de una universidad alemana por una visita de investigación tributan en España como rendimientos del trabajo

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2279-14 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 04/09/2014 Normativa LIRPF, 35/2006, Arts. 7, 17; RIRPF, RD 439/2007, Art. 9. Descripción de hechos Al consultante, profesor titular de una universidad pública española, le ha sido concedida una licencia por estudios para desplazarse a "Visita de Investigación" en una universidad alemana durante tres meses (mayo a julio 2014). En este período seguirá percibiendo de la universidad española el 100% de las retribuciones que le corresponden. Además, la universidad alemana ha acordado reembolsarle una cantidad de 200 euros al día durante el citado período de tres meses (un total de 18.000 euros), pagadera mensualmente por transferencia a una cuenta del consultante. Cuestión planteada Si el importe satisfecho por la universidad alemana se encuentra sujeto a tributación en España por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, por el contrario, puede considerarse no sujeto o sujeto pero exento de tributación. Contestación completa Al tratarse de un residente en España que va a desplazarse a Alemania y que va a obtener rentas en dicho país, habrá que aplicar el Convenio entre el Reino de España y la República Federal de Alemania para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Madrid el 3 de febrero de 2011 (BOE de 30 de julio de 2012). El apartado 1 del artículo 19 del Convenio Hispano-Alemán, relativo a profesores universitarios invitados, profesores y estudiantes, establece: “1. Una persona física que visite un Estado contratante por invitación de ese Estado, o de una universidad, establecimiento de enseñanza superior, escuela, museo u otra institución cultural de ese Estado, o en virtud de un programa oficial de intercambio cultural, por un período no superior a dos años, con el único fin de dedicarse a la enseñanza, a impartir conferencias o a la investigación en dicha institución, y que sea o haya sido residente del otro Estado contratante inmediatamente antes de su visita, estará exenta de imposición en el Estado mencionado en primer lugar respecto de las remuneraciones que perciba como consecuencia de tales actividades, siempre que procedan de fuentes situadas fuera de ese Estado.”. De acuerdo con este precepto, la renta percibida por el consultante residente en España de la universidad española durante el período de intercambio no puede someterse a tributación en Alemania, tributando por ella tan sólo en España. Además de sus retribuciones en España, el consultante percibe, durante su licencia por estudios, unas cantidades de la universidad alemana por su “Visita de Investigación”. Al respecto, cabe indicar que, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el consultante debe tributar en este Impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF. La Ley Orgánica 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades (BOE del día 24) dispone, en su artículo 40.4, que “las Universidades fomentarán la movilidad de su personal docente e investigador, con el fin de mejorar su formación y actividad investigadora, a través de la concesión de los oportunos permisos y licencias, en el marco de la legislación estatal y autonómica aplicable y de acuerdo con las previsiones estatutarias consignadas al efecto”. El Real Decreto 898/1985, de 30 de abril, sobre régimen del profesorado universitario (BOE de 19 de junio), en su artículo 8, relativo a licencias a efectos de docencia e investigación, establece que “las Universidades podrán conceder licencias por estudios a sus Profesores para realizar actividades docentes o investigadoras vinculadas a una Universidad, Institución o Centro, nacional o extranjero, de acuerdo con los requisitos y con la duración establecidos en sus Estatutos, en el marco de las disponibilidades presupuestarias”. Añadiendo que “las Universidades fijarán las retribuciones a percibir por los profesores que disfruten de una licencia por estudio, pudiendo llegar aquéllas en atención al interés científico y académico del trabajo a realizar, hasta la totalidad de las que venía percibiendo el profesor cuando la duración de la licencia por estudios sea inferior a tres meses”. Las cantidades percibidas por el consultante de la universidad alemana procede calificarlas como rendimientos del trabajo, pues responden al concepto que de estos rendimientos establece la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, la cual, en su artículo 17.1, dispone: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas”. A lo que hay que añadir que dichos rendimientos no se encuentran amparados por ninguno de los supuestos de exención o no sujeción establecidos legalmente. En particular, debe señalarse que no se encuentran amparados ni por la exención del artículo 7 j) de la LIRPF (becas exentas) ni por la exención del artículo 7 p) de la LIRPF (trabajos realizados en el extranjero), dado que la actividad realizada por el consultante en el extranjero tiene un carácter fundamentalmente formativo que no puede encuadrarse en el ámbito de la exención, no constituyendo propiamente un trabajo efectuado para una empresa o entidad no residente en España o un establecimiento permanente radicado en el extranjero. En cuanto a si las cantidades satisfechas por la universidad alemana al consultante pueden considerarse exceptuadas de gravamen al amparo de lo dispuesto en el artículo 9 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, a modo de premisa, debe aclararse que el régimen de dietas previsto en el artículo 9 del RIRPF únicamente es de aplicación a los contribuyentes que perciben rendimientos del trabajo como consecuencia de una relación laboral o estatutaria en la que se dan las notas de dependencia y alteridad, a los que se refiere con carácter general el artículo 17.1 de la LIRPF. En el supuesto planteado, el consultante mantiene una relación estatutaria con una universidad española, que es quien conserva la condición de empleador a efectos de la aplicación del régimen de dietas, dado que el consultante es profesor titular de una universidad pública española a quien le ha sido concedida una licencia por estudios y que continúa percibiendo sus retribuciones de la universidad española. En consecuencia, a las cantidades percibidas de la universidad alemana no les resultará de aplicación el régimen de dietas y, por tanto, serán objeto de gravamen, considerándose rendimientos del trabajo. De acuerdo con el artículo 14.1 a) de la LIRPF, los rendimientos del trabajo se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor, en este caso, el año 2014. Dichos rendimientos se integrarán en la base imponible general, conforme lo establecido en el artículo 48 de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.