Los atrasos de una pensión deben tributar en el ejercicio en que la sentencia judicial sea firme

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2028-15 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 29/06/2015 Normativa Ley 35/2006. Art. 14 Descripción de hechos Por sentencia judicial de 17 de febrero de 2014, que adquiere firmeza en 2015, al consultante se le declara en situación de incapacidad permanente total y se condena a la entidad gestora de la Seguridad Social a abonarle la pensión con efectos desde 18 de diciembre de 2011, descontando en el pago de la misma la prestación por desempleo percibida desde esa fecha. En ejecución de la sentencia, en febrero de 2015 recibe comunicación del INSS liquidándole los atrasos de la pensión (desde 18/10/2011 hasta 20/02/2014) por importe de 20.540,82 € y descontando de ese importe 11.970,60 € de prestación por desempleo, por lo que el importe percibido fue de 8.570,22 €. Cuestión planteada Tributación de los "atrasos" percibidos. Contestación completa La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Ahora bien, junto con esta regla general el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo a), donde se establece lo siguiente: "Cuando no se hubiera satisfecho la totalidad o parte de una renta, por encontrarse pendiente de resolución judicial la determinación del derecho a su percepción o su cuantía, los importes no satisfechos se imputarán al período impositivo en que aquélla adquiera firmeza". En el presente caso, por sentencia judicial de 17 de febrero de 2014 que adquiere firmeza (según se indica en el escrito de consulta) en 2015 se declara al consultante en situación de incapacidad permanente total y con derecho a la correspondiente pensión con efectos desde 18 de octubre de 2011. Con esta configuración de los hechos, la aplicación de las reglas sobre imputación temporal transcritas nos lleva a imputar al período impositivo 2015 los “atrasos” de la pensión que van desde 18 de octubre de 2011 hasta la fecha de la sentencia. En cuanto a la devolución de las cantidades percibidas en concepto de prestación de desempleo, descuento efectuado por el pagador, al devenir aquellas cantidades en indebidamente percibidas su incidencia se produce en las declaraciones del impuesto correspondientes a los ejercicios en el que se declararon como ingreso, no teniendo incidencia en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondientes al ejercicio en que la devolución se ha materializado (2015). Por tanto, la regularización de la situación tributaria (excluyendo los importes declarados e indebidamente percibidos) correspondería efectuarla instando el consultante la rectificación de las autoliquidaciones de los períodos impositivos en que se incluyeron aquellos importes, tal como establece el artículo 120.3 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18); circunstancia que en el presente caso no resulta viable al no haberse presentado por no haber estado obligado a ello (así se indica en el escrito de consulta) las declaraciones de esos períodos impositivos. Por otra parte, el artículo 18 la Ley del Impuesto, bajo el título “porcentajes de reducción aplicables a determinados rendimientos del trabajo”, establece (en la redacción vigente desde 1 de enero 2015) lo siguiente: “1. Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, salvo que les resulte de aplicación alguno de los porcentajes de reducción a los que se refieren los apartados siguientes. Dichos porcentajes no resultarán de aplicación cuando la prestación se perciba en forma de renta. 2. El 30 por ciento de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2. a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. (…). 3. El 30 por ciento de reducción, en el caso de las prestaciones establecidas en el artículo 17.2.a) 1.ª y 2.ª de esta Ley que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación. El plazo de dos años no resultará exigible en el caso de prestaciones por invalidez. 4. Las reducciones previstas en este artículo no se aplicarán a las contribuciones empresariales imputadas que reduzcan la base imponible, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 51, 53 y en la disposición adicional undécima de esta Ley”. Por tanto, dos son las vías posibles de aplicación de la reducción: la recogida en el apartado 2 y la recogida en el apartado 3. Respecto a la posibilidad de considerar aplicable en el caso consultado lo dispuesto en el apartado 2 del artículo 18 de la Ley del Impuesto, la exigencia de que se trate de rendimientos distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) nos lleva a transcribir este último precepto, precepto que —al enumerar las prestaciones que tienen la consideración de rendimientos del trabajo— incluye entre las mismas en su regla 1ª “las pensiones y haberes pasivos de los regímenes públicos de la Seguridad Social y clases pasivas y demás prestaciones públicas por situaciones de incapacidad, jubilación, accidente, enfermedad, viudedad, o similares, (…)”. Conforme con esta regulación normativa, el hecho de tratarse de una prestación de incapacidad permanente total del régimen de la Seguridad Social excluye esa posibilidad de aplicación de la reducción del 30 por 100 que recoge el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto. Por lo que se refiere a la reducción del 30 por ciento recogida en el apartado 3 del artículo 18 de la Ley del Impuesto, donde se establece su aplicación a las prestaciones establecidas en el artículo 17.2, a), 1ª y 2ª que se perciban en forma de capital, siempre que hayan transcurrido más de dos años desde la primera aportación, procede señalar que la misma tampoco resulta aplicable, pues no se trata “per se” de una prestación percibida en forma de capital, sino que se corresponde con una acumulación de varias “mensualidades” (correspondientes a tres años naturales distintos) que se perciben de una sola vez y que por aplicación de una regla de imputación temporal procede incluir en un determinado período impositivo. En este punto, como aclaración de lo anterior y a título de ejemplo, procede señalar que la no aplicación de la reducción del artículo 18.3 no albergaría ninguna duda si los atrasos procedieran de un único año natural y fueran a él imputables, por tratarse exactamente de una acumulación de atrasos y no de una prestación en forma de capital. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.