La deducibilidad de pérdidas por deterioro de créditos requiere su previa contabilización y cumplir los requisitos del art. 13.1 LIS

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0078-26 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 20/01/2026 Normativa LIS Ley 27/2014 art. 5; 10.3, 11 y 13 Descripción de hechos El 30 de diciembre de 2008, la entidad consultante X, y la entidad Y suscribieron un contrato de cuentas en participación, siendo la entidad Y la entidad gestora y la entidad X la entidad partícipe, con el objeto de comprar y desarrollar una promoción de viviendas unifamiliares. De acuerdo con el mencionado contrato, la entidad gestora se comprometía a conceder a la entidad X una opción de compra sobre el citado inmueble. El 22 de abril de 2009 las entidades X e Y suscribieron un documento en virtud del cual ambas partes acordaban la resolución del contrato de cuentas en participación de fecha 30 de diciembre de 2008 y la formalización de un contrato de préstamo, quedando un saldo pendiente a favor de la entidad X calculado a fecha 9 de febrero de 2008, pagadero el 50% antes del 22 de junio de 2009, y el 50% restante antes del 22 de abril de 2010, devengándose sobre ésta última cantidad un interés del 3%. El interés de demora se acordó en un 15%. Se realizaron dos pagos del mencionado préstamo, con un saldo pendiente. Posteriormente, producido el incumplimiento de pago de las cantidades pendientes por la entidad Y, el 20 de abril de 2010 se suscribió un nuevo contrato, por el cual la entidad X concedió una quita de la totalidad de los intereses ordinarios y de demora, así como una parte del principal. La deuda pendiente debía ser abonada en el plazo máximo de un año, con un tipo de interés del 3%. Transcurrido el plazo concedido y producido el incumplimiento por la entidad Y, el 25 de mayo de 2011 ambas partes suscribieron un acuerdo de ampliación de plazo de la deuda que debería ser abonada antes del 30 de junio de 2015. El 29 de junio de 2015 ambas partes suscriben un nuevo acuerdo de ampliación de plazo de préstamo hasta el 30 de junio de 2017. El 25 de julio de 2017 la entidad X comunica a la entidad Y el vencimiento del plazo concedido y su intención de reclamar judicialmente la deuda. El 28 de julio de 2017 la entidad Y comunica a la entidad X su situación de preconcurso y la imposibilidad efectuar el pago de las cantidades pendientes. En la actualidad se encuentra en fase de liquidación, con activos en su patrimonio. El 14 de agosto de 2017 la entidad X comunica a la entidad Y la resolución del contrato de 22 de abril de 2009, concretando el importe de la deuda. Por la reclamación judicial de la deuda se inició procedimiento que concluyó por sentencia de 18 de septiembre de 2018, condenando a la entidad Y a pagar a la entidad X la cantidad adeudada junto con los intereses de demora. No existe relación de vinculación entre las entidades X e Y. Cuestión planteada 1. Si la parte del crédito que aún no se ha deteriorado por entender la empresa que existían expectativas de cobro y por encontrarse la entidad Y dentro del concurso en fase de liquidación, se puede dotar en el momento actual un deterioro fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades. 2. En caso de ser deducible, el periodo impositivo en que resultase deducible dicho deterioro. 3. Y una vez determinada la deducibilidad y el periodo impositivo en el que el deterioro resultaría deducible, hasta que fecha podría la entidad X deducirse el deterioro teniendo en cuenta el plazo de prescripción Contestación completa El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, (en adelante, LIS) establece que: “3. En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”. En relación con la imputación temporal de ingresos y gastos, el artículo 11 de la LIS establece que: “1. Los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos económicos se imputarán al periodo impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. (…) 3. 1º. No serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto en esta Ley respecto de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente o de forma acelerada. Los ingresos y los gastos imputados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas en un período impositivo distinto de aquel en el que proceda su imputación temporal, según lo previsto en los apartados anteriores, se imputarán en el período impositivo que corresponda de acuerdo con lo establecido en dichos apartados. No obstante, tratándose de gastos imputados contablemente en dichas cuentas en un período impositivo posterior a aquel en el que proceda su imputación temporal o de ingresos imputados en las mismas en un período impositivo anterior, la imputación temporal de unos y otros se efectuará en el período impositivo en el que se haya realizado la imputación contable, siempre que de ello no se derive una tributación inferior a la que hubiere correspondido por aplicación de las normas de imputación temporal prevista en los apartados anteriores”. En definitiva, la base imponible es el resultado contable, corregido por los ajustes fiscales en caso de que la normativa del Impuesto contenga criterios de valoración, de calificación o de imputación de ingresos y gastos diferentes a los contables. En el caso consultando, respecto al registro contable de los préstamos concedidos por parte de la sociedad X a la sociedad Y, será de aplicación la Norma de Registro y Valoración (NRV) 9.ª Instrumentos financieros del Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre (en adelante, PGC). En concreto, en relación con el deterioro serán aplicables las reglas generales de deterioro previstas en la NRV 9ª en función de la categoría en la que esté contabilizado el activo financiero, así como lo dispuesto en la Norma Cuarta. Deterioro del valor de los activos financieros, de la Resolución de 18 de septiembre de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración e información a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activos. Por su parte, el artículo 13.1 de la LIS, sobre la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, dispone que: “1. Serán deducibles las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores, cuando en el momento del devengo del Impuesto concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que haya transcurrido el plazo de 6 meses desde el vencimiento de la obligación. b) Que el deudor esté declarado en situación de concurso. c) Que el deudor esté procesado por el delito de alzamiento de bienes. d) Que las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro. No serán deducibles las siguientes pérdidas por deterioro de créditos: 1.º Las correspondientes a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía. 2.º Las correspondientes a créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal. 3.º Las correspondientes a estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. (…)”. En línea con lo anterior, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la normativa del Impuesto. A este respecto, la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de créditos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores dependerá de que se cumpla alguna de las circunstancias contenidas en las letras a) a d) del apartado 1 del artículo 13 de la LIS, previamente transcrito, y siempre que no concurra alguna de las situaciones recogidas en los números 1º a 3º del mismo. En consecuencia, si la entidad consultante hubiese contabilizado esa pérdida podría deducir el gasto para determinar la base imponible, siempre y cuando se diera alguna de las circunstancias del artículo 13.1 de la LIS anteriormente reproducido. No obstante lo anterior, de la escasa información facilitada en el escrito de consulta, parece posible presumir que la entidad consultante no ha contabilizado la pérdida por deterioro que, en su caso, hubiera procedido reconocer hace años, con arreglo al principio de devengo y por tanto no podría deducir el gasto correspondiente, pero se trata de una cuestión que este Centro Directivo de los datos que se derivan de la consulta no puede determinar. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.