Die Limitation-on-Benefits-Klausel (LOB) ist eine Anti-Missbrauchsbestimmung des Doppelbesteuerungsabkommens (DBA) zwischen Spanien und den USA. Sie beschränkt den Zugang zu den DBA-Vergünstigungen auf Ansässige, die bestimmte objektive Substanz- und Verbindungstests erfüllen. Ohne positiven LOB-Test sind weder ermäßigte Quellensteuersätze noch DBA-Befreiungen anwendbar. Die LOB wurde durch das Protokoll 2019 (Art. 17 CDI BOE-A-2019-15166) eingeführt.
In der Praxis
Was ist die LOB-Klausel?
Die Limitation on Benefits-Klausel (LOB) ist der Anti-Treaty-Shopping-Mechanismus, der für das DBA-Modell der Vereinigten Staaten charakteristisch ist. Ihr Zweck besteht darin, zu verhindern, dass ein Steuerpflichtiger aus einem Drittstaat eine Zwischengesellschaft in Spanien oder in den USA nutzt, um sich Zugang zu den Vergünstigungen des bilateralen Abkommens zu verschaffen, ohne eine echte wirtschaftliche Verbindung zu einem der beiden Vertragsstaaten zu haben.
Die LOB-Klausel des DBA Spanien–USA wurde durch das Protokoll von 2019 (Art. 17 CDI BOE-A-2019-15166, in Kraft seit dem 27. November 2019) als Teil der vollständigen Modernisierung des Abkommens eingeführt. Im Unterschied zum Principal Purpose Test (PPT) des OECD-MLI — einem subjektiven Absichtstest — ist die LOB ein objektiver Test: Die Einheit muss in eine der im Abkommenstext abschließend definierten Kategorien der qualified person fallen.
Wer ist qualifizierte Person (qualified person)?
Art. 17.2 DBA definiert folgende Kategorien, die automatisch Zugang zu den DBA-Vergünstigungen haben:
Natürliche Personen: In einem der beiden Vertragsstaaten ansässige Einzelpersonen qualifizieren automatisch. Ein in Spanien ansässiger Spanier oder ein in Spanien ansässiger US-Staatsbürger sind qualifizierte Personen ohne weiteren Analysebedarf.
Staatliche Einrichtungen: Behörden, politische Untergliederungen und vom Staat kontrollierte Einheiten.
Börsennotierte Gesellschaft: Gesellschaft, deren Anteile regelmäßig an einem anerkannten Wertpapiermarkt des Ansässigkeitsstaats gehandelt werden (US-Börsen oder EU-Börsen für spanische Gesellschaften; NAFTA-Börsen für US-amerikanische).
Tochtergesellschaftstest: 50 % oder mehr der Stimmrechte und des Werts der Gesellschaft gehören 5 oder weniger Personen, die qualifizierte börsennotierte Gesellschaften sind.
Gemeinnützige Einrichtungen: Religiöse, wohltätige, wissenschaftliche oder kulturelle Einrichtungen, die die Gründungsvoraussetzungen erfüllen.
Pensionsfonds: Gemäß der Definition in Art. 3(j) des Abkommens.
Base-Erosion-Test (Art. 17.2.e): Eine ansässige Einheit qualifiziert, wenn weniger als 50 % ihrer Bruttoeinkünfte an Personen abgeführt werden, die in keinem der beiden Vertragsstaaten ansässig sind. Dieser Test filtert Conduit-Strukturen ohne eigene Substanz heraus.
Alternative Zugangswege zu den DBA-Vergünstigungen
Einheiten, die unter keine der oben genannten Kategorien fallen, können auf drei Alternativwegen Zugang zu den DBA-Vergünstigungen erlangen:
Test der wesentlichen wirtschaftlichen Tätigkeit (Art. 17.4): Der Ansässige in einem der Staaten übt im anderen Staat aktiv eine wirtschaftliche Tätigkeit aus, und die Einkünfte, für die die DBA-Vergünstigung beantragt wird, entstammen dieser Tätigkeit oder sind mit ihr verbunden. Entscheidend ist, dass die Tätigkeit real und wesentlich ist — nicht nur nomineller Natur.
Test der abgeleiteten Vorteile (Art. 17.3): 95 % oder mehr des Werts der Einheit gehören 7 oder weniger gleichwertigen Begünstigten — Ansässigen in der EU oder in NAFTA-Ländern, die unter ihren eigenen DBA mit dem anderen Staat gleichwertige oder bessere Vergünstigungen hätten.
Klausel der zuständigen Behörde (Art. 17.7): In Fällen, die nicht von den vorherigen Tests erfasst werden, kann die zuständige Behörde des Quellenstaats die DBA-Vergünstigungen nach eigenem Ermessen gewähren, wobei sie die konkreten Tatsachen und Umstände berücksichtigt.
Anwendung auf die LLC: die Rolle des Art. 1.6 DBA
Eine LLC, die für den IRS steuerlich transparent ist (entweder als disregarded entity oder als Partnership), macht die DBA-Vergünstigungen nicht in eigenem Namen geltend. Stattdessen ermöglicht Art. 1.6 des Abkommens (eingeführt durch das Protokoll 2019), dass die von der LLC zugerechneten Einkünfte an den wirtschaftlich Berechtigten als Gesellschafter «weitergeleitet» werden, der die DBA-Vergünstigungen persönlich beansprucht. Der spanische Gesellschafter als natürliche Person ist automatisch qualifizierte Person — er muss keinen weiteren LOB-Test bestehen.
Anders verhält es sich, wenn die LLC sich per Check-the-Box für die Besteuerung als C-Corporation entschieden hat: In diesem Fall ist sie für den IRS eine opake Einheit, Art. 1.6 fungiert nicht mehr als Brücke, und die LLC selbst muss nachweisen, dass sie unter Art. 17 qualifiziert. Ist sie nicht börsennotiert und besteht den Base-Erosion-Test nicht, muss sie eine wesentliche wirtschaftliche Tätigkeit nachweisen oder die zuständige Behörde in Anspruch nehmen.
In meiner Beratungspraxis prüfen wir stets die LOB-Position, bevor wir Empfehlungen zu Quellensteuersätzen bei Dividenden, Zinsen oder Lizenzgebühren in grenzüberschreitenden Strukturen zwischen Spanien und den USA aussprechen. Es ist das erste Filter des DBA — wer es übersieht, riskiert die Anwendung ermäßigter Sätze, auf die kein Anspruch besteht.
Weiterführende Einträge: Doppelbesteuerungsabkommen Spanien–USA · LLC (Vereinigte Staaten) · C-Corporation