La exención por venta de vivienda habitual antes de tres años requiere demostrar que el cambio de residencia es estrictamente necesario

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1968-18 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 02/07/2018 Normativa RD 439/2007, art. 41 bis. Ley 35/2006, Arts. 33.4,b), 38.3 y disposición adicional vigésima tercera; Descripción de hechos El consultante, mayor de 65 años, se ve en la necesidad de cambiar de residencia y vender la vivienda que viene constituye su residencia habitual desde que en abril de 2016 regresó a España, tras vivir durante años en Venezuela. Las circunstancias concurrentes son, por una parte, motivos de salud tanto de su cónyuge como de él mismo que hacen procedente el vivir cerca de su hijo, en el sur de España, y, por otra, el conseguir liquidez financiera dado que ninguno de ellos percibe pensión alguna. Manifiesta que como patrimonio solo tiene otra vivienda en Caracas la cual lleva puesta a la venta más de un año. Cuestión planteada Posibilidad de considerar la vivienda de habitual en el momento de su transmisión, antes de alcanzar tres años de residencia en ella, dadas las circunstancias que concurren, quedando, por ello, exenta de gravamen la ganancia patrimonial que se genere en dicha transmisión. Contestación completa El artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobada por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, entre otros, dispone: “1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos. (…) 4. Estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto: (…) b) Con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia. (…).”. Por su parte, el artículo 38 de dicha Ley establece otros supuestos de exención, disponiendo en su apartado 3 lo siguiente: “3. Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. La cantidad máxima total que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros. Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida. La anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida, determinará el sometimiento a gravamen de la Ganancia patrimonial correspondiente.”. Conforme a ello, la previsible ganancia patrimonial que generase la venta de la vivienda en cuestión pudiera quedar exonerada de gravamen ante determinadas circunstancias y condiciones; la condición primera, excepto en el caso que requiere la constitución de una renta vitalicia, es que el inmueble hubiese alcanzado la consideración de vivienda habitual para el consultante. El concepto de vivienda habitual a efectos de la exención de la ganancia patrimonial generada en su transmisión se regula, a partir del ejercicio fiscal de 2013, en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF, y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, el cual, en su apartado 1, dispone: “1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.” De dicha redacción se desprende que, salvo en el caso de fallecimiento, ante la concurrencia de concretas circunstancias, estas han de exigir “necesariamente” el cambio de domicilio o el no poder llegar a ocupar la vivienda adquirida, según proceda. Teniendo que existir una relación directa entre la causa y el efecto. La expresión reglamentaria "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio" comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa con o por necesidad o precisión. A su vez, el término “necesidad” puede indicar todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. Aún es más esclarecedor el sustantivo precisión, incluido en la definición de “necesariamente”, pues supone obligación o necesidad indispensable que fuerza y precisa a ejecutar una cosa. Por último, confirma lo anterior una de las definiciones de “necesario”: dícese de lo que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo. En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia; es decir, que el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otras análogas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción al plazo general de residencia efectiva de tres años. En estos casos el contribuyente sigue estando obligado a probar que en esa situación debía cambiar de domicilio. Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso, descritas por el contribuyente, exigen el cambio de domicilio o la no ocupación de la vivienda, según proceda. El consultante, comienza a residir en la vivienda objeto de consulta a partir del momento en que traslada su residencia en España en abril de 2016, tras regresar de Venezuela. En esas fechas se inicia para su cónyuge un tratamiento médico oncológico el cual requiere un seguimiento, además en su estado de su salud requiere de ayuda con frecuencia. Dado el estado de salud de ambos cónyuges, mayores de 80 años, le lleva a la convicción, absolutamente necesaria, y más ante el futuro inmediato previsible, de trasladar su residencia cerca de su hijo en Estepona para percibir los cuidados oportunos. Además, señala, que ninguno de los dos tiene pensión alguna ni bienes que estén produciendo rentas, siendo sus únicos otros bienes un saldo en cuenta bancaria y la casa que constituyó su vivienda en Caracas, puesta a la venta desde hace más de un año y de previsible difícil venta, dada la situación de aquél país. Tratándose la salud de una cuestión de hecho, ésta Subdirección General no puede entrar a valorar el alcance ni la gravedad de los problemas de salud diagnosticados y padecidos. Tampoco puede entrar a valorar la situación económica de los contribuyentes. Cabe entender que un proceso de éstas características, si bien no implica por sí mismo y en todos los supuestos la necesidad requerida, bien de forma independiente o en su conjunción –de forma agravante-, pudiera constituir en algunos casos circunstancia que desencadene la necesidad de trasladar su lugar de residencia. En principio, ante tales circunstancias, el cambio de residencia por parte del consultante y su cónyuge cabría entenderlo como un acto voluntario. No siendo susceptible el entender que las circunstancias se encuadran dentro de la expresión “u otras análogas justificadas“, ni que la vivienda alcance la consideración de habitual al dejar de residir en ella antes de los tres años preceptivos. En definitiva, la valoración de la necesidad queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo. Dicha valoración corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si el consultante considerara la circunstancia como necesaria, tomando la acción de cambiar de residencia, deberá justificarla suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre –BOE del 18–), ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estimen oportunas. Solo si se concluye que es necesario el cambio anticipado de residencia habitual, ésta vivienda habría alcanzado la consideración de habitual, pudiendo disfrutar de los beneficios otorgados por el Impuesto, en concreto la exención de la ganancia patrimonial que pudiera generarse en su transmisión, por aplicación del artículo 33.4, b) de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.