El complemento por permanencia debe imputarse en los años de su exigibilidad y no permite la reducción del 30%

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1385-17 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 05/06/2017 Normativa Ley 35/2006, art. 18 Descripción de hechos El consultante, empleado de una empresa de servicios funerarios, ha percibido 14.059,21€ en 2016 en concepto de "complemento único para la compensación de la permanencia en las empresas", concepto recogido en su convenio colectivo. Cuestión planteada Tributación del referido complemento. Contestación completa El convenio colectivo aplicable al consultante para los años 2012 y 2013 regula el “complemento único para la compensación de la permanencia en las empresas” estableciéndolo en una mensualidad de salario real por cada cinco años completos de prestación de sus servicios para los trabajadores que se encontrasen en situación de alta en la Seguridad Social el 31 de diciembre de 2012, incrementándose proporcionalmente por el tiempo trabajado hasta esa fecha que excediese del último quinquenio. El propio convenio establece las condiciones de pago para los trabajadores que superen los diez años de antigüedad en aquella fecha (circunstancia que concurre en este caso), disponiendo que su pago se diferirá en un período máximo de cuatro años, repartiéndose en cuatro fracciones de la misma cuantía abonándose la primera antes del 5 de abril de 2013 y las sucesivas en cada mes de febrero de los años 2014 a 2016. En el convenio siguiente (años 2014 a 2016) se sigue recogiendo el complemento con los mismos términos y condiciones, matizándose que al haberse liquidado la fracción del año 2013 las tres restantes fracciones se abonarán sucesivamente en cada mes de febrero de los años 2014 a 2016. Se indica también en el escrito de consulta que este complemento viene de convenios colectivos anteriores (desde 1994) en los que se reconocía una indemnización equivalente al importe de una mensualidad de salario real por cada cinco años completos de servicios prestados para los trabajadores que se jubilaran “con más de diez años de servicio a las empresas y cotización a la Seguridad Social por idéntico período”. Se indica también en el escrito de consulta que este compromiso fue externalizado por la empresa con una compañía aseguradora. Con esta regulación, se plantea por el consultante cómo tributa en el IRPF el “complemento único” percibido en un solo pago en 2016. Desde la calificación como rendimientos del trabajo que —conforme con lo dispuesto en el artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29— procede otorgar al complemento analizado, el asunto que se plantea es la determinación de su imputación temporal y la posible aplicación de la reducción del artículo 18.2 de la misma ley. La imputación temporal de las rentas se recoge en el artículo 14 de la Ley del Impuesto, que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación “al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor”. Junto con esta regla general el apartado 2 del mismo artículo incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en su párrafo b), donde se establece lo siguiente: "Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputaran a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto". La aplicación de la normativa expuesta al supuesto planteado comporta que la imputación temporal de los rendimientos del trabajo objeto de consulta viene determinada por la exigibilidad, circunstancia (esta última) que se entiende producida en el momento en que el perceptor puede reclamar su pago, de acuerdo con las normas o pactos existentes. Por tanto, procederá imputar el complemento retributivo a los períodos impositivos correspondientes a la exigibilidad de las cuatro fracciones en que los convenios colectivos establecen su pago: 2013, 2014, 2015 y 2016. Una vez resuelto el asunto de la imputación temporal, por lo que respecta a la aplicación de la reducción del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto, procede indicar que este precepto establece una reducción del 30 por 100 para determinados rendimientos íntegros del trabajo (distintos de los previstos en su artículo 17.2.a) “que tengan un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, cuando, en ambos casos, sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo siguiente, se imputen en un único período impositivo. (…) No obstante, esta reducción no resultará de aplicación a los rendimientos que tengan un período de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco períodos impositivos anteriores a aquél en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con período de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción prevista en este apartado. (…)”. Con anterioridad a 1 de enero de 2015, esta reducción se configuraba de la siguiente forma: “El 40 por 100 de reducción, en el caso de rendimientos íntegros distintos de los previstos en el artículo 17.2 a) de esta Ley que tengan un período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo. (…)”. Por su parte, la disposición transitoria vigésima quinta de la misma ley en su apartado 3 establece: “Los rendimientos distintos de los procedentes de indemnizaciones por extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil a que se refiere el artículo 17.2 e) de esta Ley, que se vinieran percibiendo de forma fraccionada con anterioridad a 1 de enero de 2015 con derecho a la aplicación de la reducción prevista en los artículos 18.2, 23.3 26.2 y 32.1 de la Ley del Impuesto en su redacción en vigor a 31 de diciembre de 2014, podrán seguir aplicando la reducción prevista, respectivamente, en los artículos 18.2, 23.3, 26.2 y 32.1 de esta Ley a cada una de las fracciones que se imputen a partir de 1 de enero de 2015, siempre que el cociente resultante de dividir el número de años de generación, computados de fecha a fecha, entre el número de períodos impositivos de fraccionamiento, sea superior a dos. En relación con rendimientos previstos en el párrafo anterior derivados de compromisos adquiridos con anterioridad a 1 de enero de 2015 que tuvieran previsto el inicio de su percepción de forma fraccionada en períodos impositivos que se inicien a partir de dicha fecha, la sustitución de la forma de percepción inicialmente acordada por su percepción en un único período impositivo no alterará el inicio del período de generación del rendimiento”. Descartada la calificación del incentivo como rendimiento obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo (pues no corresponde con ninguno de los supuestos a los que el artículo 12 (artículo 11 en períodos impositivos anteriores a 2015) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, otorga tal calificación), la única posibilidad —a efectos de la aplicación de la reducción— será desde la consideración de la existencia de un período de un período de generación superior a dos años. Respecto a la existencia de dicho período, procede señalar que para su apreciación el criterio que viene manteniendo este Centro exige la vinculación del propio rendimiento con una antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período y que el convenio colectivo, acuerdo, pacto o contrato en el que se haya establecido supere también el período de dos años exigido por la normativa del impuesto. Cumpliéndose esa doble condición se entiende que el período de generación del rendimiento es superior a dos años. En el presente caso, si bien concurre la primera de las condiciones —vinculación del propio rendimiento con una antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período: el consultante es empleado de la misma desde 23 de junio de 1997—, no se cumple la segunda de las condiciones: el complemento se establece por un convenio colectivo suscrito el 7 de febrero de 2013 (BOPB del día 14 de marzo), en el que se acuerda también su fraccionamiento en cuatro pagos, estableciéndose el primer abono el 5 de abril de 2013. En este punto, procede indicar que no se aprecia por parte de esta Dirección General una correspondencia entre la indemnización por jubilación que recogían los anteriores convenios (compromiso que estaba externalizado por la empresa con una compañía aseguradora) y el complemento objeto de consulta, por lo que este se considera establecido “ex novo” como consecuencia del convenio colectivo suscrito en 2013. En conclusión, conforme con todo lo hasta aquí expuesto no resulta aplicable la reducción del artículo 18.2 de la Ley del Impuesto al complemento objeto de consulta. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).