La adjudicación de un inmueble de una comunidad de bienes a sus miembros constituye una entrega de bienes sujeta a IVA

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1229-17 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 18/05/2017 Normativa Ley 37/1992 arts. 4, 5, 84, 92 y ss- Descripción de hechos Una comunidad de bienes constituida por dos entidades mercantiles explota un local en arrendamiento. Los comuneros desean pasar a realizar individualmente dicha actividad. Cuestión planteada Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa 1.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El artículo 5.Uno.a) de la misma Ley señala que se reputarán empresarios o profesionales las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de dicho precepto como “las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”. En particular, continúa dicho precepto, “tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. Por su parte, el mismo artículo 5.Uno, en sus letras c) y d), otorga expresamente la condición de empresario o profesional a quienes realicen una o varias entregas de bienes o prestaciones de servicios que supongan la explotación de un bien corporal o incorporal con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo y, en particular, a los arrendadores de bienes, así como a quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. A las comunidades de bienes hace expresa referencia el artículo 84 de la Ley del Impuesto en cuyo apartado tres se señala lo siguiente: “Tres. Tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.”. El artículo 392 del Código Civil, al tratar de las comunidades de bienes, señala que "hay comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas". Por tanto, siempre que haya indivisión en la propiedad también existirá una comunidad de bienes compuesta por los propietarios. Y esto sucede así por imperativo legal, tal y como se establece en el Código Civil, por lo que la voluntad de las partes de constituir o no dicha comunidad resulta irrelevante a estos efectos. No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que la comunidad tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del impuesto. La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los copropietarios del local a que se refiere la consulta requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por ella y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración. En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos, y no la entidad, los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, no se podrá considerar a efectos del Impuesto la existencia de una entidad que, por sí misma y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto. En caso contrario, es decir, si hay una ordenación conjunta de medios y una asunción igualmente conjunta del riesgo y ventura de las operaciones, deberá considerarse que la entidad de que se trate, sociedad civil o comunidad de bienes, tiene la condición de sujeto pasivo del tributo. En consecuencia, según los hechos descritos en el escrito de consulta, la comunidad de bienes constituida por la propiedad indivisa de un local que se destina al arrendamiento tendrá la condición en el Impuesto sobre el Valor Añadido de sujeto pasivo del mismo, y no cada comunero considerado individualmente, viniendo aquella obligada al cumplimiento de las obligaciones materiales y formales deducidas de la normativa del Impuesto y, esencialmente, las contenidas en el artículo 164.uno de la Ley 37/1992. 2.- Por otra parte, del escrito de consulta resulta que la comunidad de bienes constituida por dos sociedades mercantiles cesara el ejercicio de su actividad empresarial de arrendamiento y dejará de tener la consideración de empresario pasando la actividad a ser desarrollada por cada uno de los comuneros como empresarios individuales. En este sentido, el artículo 8.Dos.2º de la Ley 37/1992 expresamente otorga la naturaleza de entrega de bienes, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, a “las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del Impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, sin perjuicio de la tributación que proceda con arreglo a las normas reguladoras de los conceptos "actos jurídicos documentados" y "operaciones societarias" del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. En particular, se considerará entrega de bienes la adjudicación de terrenos o edificaciones promovidos por una comunidad de bienes realizada en favor de los comuneros, en proporción a su cuota de participación.”. El cese de la actividad económica desarrollada por una comunidad de bienes existente sobre inmuebles afectos a dicha actividad y la continuación de su ejercicio por los comuneros individualmente, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, da lugar a una adjudicación de tales inmuebles a los comuneros efectuada por la comunidad de bienes que, de acuerdo con el citado artículo 8.dos.2º de la Ley 37/1992, se califica como entrega de bienes y que está sujeta al citado Impuesto al tener la referida comunidad la condición de empresario o profesional a efectos de dicho tributo bajo la premisa, como se ha señalado, que el inmueble forma parte de su patrimonio empresarial o profesional, y que la comunidad dedujo el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en su adquisición. 3.- No obstante la sujeción de la referida entrega al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe analizarse la posible exención de la misma en virtud de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992 que dispone que estarán exentas: “22º. A) Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación. A los efectos de lo dispuesto en esta ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. (…).”. Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de dichas exenciones, en su caso, en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, según el cual: “Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”. Asimismo, debe tenerse en cuenta que en el supuesto de que se renuncie a la aplicación de la exención en los términos contenidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, será de aplicación, en relación con el sujeto pasivo de la entrega, lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º, letra e) del mismo texto legal, que dispone: “Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto: (…) 2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación: (…) e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles: (…) – Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención. (…).”. Finalmente señalar que, en su caso, las cuotas soportadas por los comuneros como consecuencia de la adjudicación del inmueble en los términos descritos anteriormente podrán ser deducidas de concurrir los restantes requisitos previstos al efecto en los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992. 4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.