La exención por venta de vivienda habitual depende de probarse la necesidad de cambiar de domicilio

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1210-26 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 22/05/2026 Normativa LIRPF. Ley 35/2006. Art. 33.4.b). Descripción de hechos En noviembre de 2024 la mujer del consultante sufrió un ictus, siéndole posteriormente reconocida una incapacidad permanente absoluta, y un grado III de dependencia en fecha 15 de septiembre de 2025 (gran dependencia). Finalmente, en enero de 2026 se le reconoció la situación de gran invalidez como consecuencia del agravamiento de su estado de salud. En marzo de 2025, el matrimonio transmitió su vivienda habitual de la cual ambos eran titulares, por importe de 130.000 euros, destinándose dicho importe a la adquisición de una nueva vivienda que iba a constituir su residencia habitual por importe de 145.000 euros. Como consecuencia directa del empeoramiento de la situación médica y dependencia de la esposa, el matrimonio se vió obligado a transmitir la nueva vivienda adquirida en 2025, antes del transcurso de tres años desde su adquisición, por causas estrictamente médicas y de necesidad asistencial. Según expresa el consultante, la falta de permanencia mínima en la vivienda no responde a una voluntad de inversión o especulación, sino a causas sobrevenidas, graves e imprevisibles derivadas del estado de salud de su mujer. Cuestión planteada - Si la vivienda adquirida en 2025 puede considerarse vivienda habitual a efectos del IRPF, pese a no haber transcurrido el plazo de tres años, al concurrir circunstancias excepcionales de salud y dependencia. - Si resulta de aplicación la exención de la ganancia patrimonial derivada de la transmisión de la vivienda habitual en caso de dependencia grado III o gran invalidez. Contestación completa El artículo 33.4.b) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) –en adelante LIRPF–, establece que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “Con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o porpersonas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”. Por su parte, la Ley 39/2006, de 14 diciembre, de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia (BOE de 15 de diciembre), dispone en su artículo 26, respecto de los grados de dependencia, lo siguiente: “1. La situación de dependencia se clasificará en los siguientes grados: a) Grado I. Dependencia moderada: cuando la persona necesita ayuda para realizar varias actividades básicas de la vida diaria, al menos una vez al día o tiene necesidades de apoyo intermitente o limitado para su autonomía personal. b) Grado II. Dependencia severa: cuando la persona necesita ayuda para realizar varias actividades básicas de la vida diaria dos o tres veces al día, pero no quiere el apoyo permanente de un cuidador o tiene necesidades de apoyo extenso para su autonomía personal. c) Grado III. Gran dependencia: cuando la persona necesita ayuda para realizar varias actividades básicas de la vida diaria varias veces al día y, por su pérdida total de autonomía física, mental, intelectual o sensorial, necesita el apoyo indispensable y continuo de otra persona o tiene necesidades de apoyo generalizado para su autonomía personal. 2. Los intervalos para la determinación de los grados se establecerán en el baremo al que se refiere el artículo siguiente.”. Mientras que en su artículo 27, se establece respecto a la valoración de la situación de dependencia: “1. Las comunidades autónomas determinarán los órganos de valoración de la situación dedependencia, que emitirán un dictamen sobre el grado de dependencia con especificación de los cuidados que la persona pueda requerir. El Consejo Territorial de Servicios Sociales y del Sistema para la Autonomía y Atención a la Dependencia deberá acordar unos criterios comunes de composición y actuación de los órganos de valoración de las comunidades autónomas que, en todo caso, tendrán carácter público. 2. Los grados de dependencia, a efectos de su valoración, se determinarán mediante la aplicación del baremo que se acuerde en el Consejo Territorial de Servicios Sociales y del Sistema para la Autonomía y Atención a la Dependencia para su posterior aprobación por el Gobierno mediante real decreto. Dicho baremo tendrá entre sus referentes la Clasificación Internacional del Funcionamiento, la Discapacidad y la Salud (CIF) adoptada por la Organización Mundial de la Salud. No será posible determinar el grado de dependencia mediante otros procedimientos distintos a los establecidos por este baremo. 3. El baremo establecerá los criterios objetivos de valoración del grado de autonomía de la persona, de su capacidad para realizar las distintas actividades de la vida diaria, los intervalos de puntuación para cada uno de los grados de dependencia y el protocolo con los procedimientos y técnicas a seguir para la valoración de las aptitudes observadas, en su caso. 4. El baremo valorará la capacidad de la persona para llevar a cabo por sí misma las actividades básicas de la vida diaria, así como la necesidad de apoyo y supervisión para su realización por personas con discapacidad intelectual o con enfermedad mental. 5. La valoración se realizará teniendo en cuenta los correspondientes informes sobre la salud de la persona y sobre el entorno en el que viva, y considerando, en su caso, las ayudas técnicas, órtesis y prótesis que le hayan sido prescritas.”. Por su parte, en su artículo 28.2 se dispone que “El reconocimiento de la situación de dependencia se efectuará mediante resolución expedida por la Administración Autonómica correspondiente a la residencia del solicitante y tendrá validez en todo el territorio del Estado”. Sin perjuicio de dicho reconocimiento, la disposición adicional novena de la Ley establece que “Quienes tengan reconocida la pensión de gran invalidez o la necesidad de asistencia de tercera persona según el Real Decreto 1971/1999, de 23 de diciembre, de Procedimiento para el Reconocimiento, Declaración y Calificación del Grado de Minusvalía, tendrán reconocido el requisito de encontrarse en situación de dependencia, en el grado y nivel que se disponga en el desarrollo reglamentario de esta Ley”. El referido desarrollo reglamentario se efectuó a través de la disposición adicional primera del Real Decreto 174/2011, de 11 de febrero, por el que se aprueba el baremo de valoración de la situación de dependencia establecido por la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia, que en su apartado 1 dispone que “a efectos de lo previsto en la disposición adicional novena de la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, a las personas que tengan reconocido el complemento de gran invalidez, se les reconocerá la situación de dependencia, con el grado y nivel que se determine mediante la aplicación del baremo establecido en el artículo único de este real decreto, garantizando en todo caso el grado I dependencia moderada, nivel 1”. Por último, el apartado 4 de dicha Disposición adicional primera establece que “en lossupuestos recogidos en los números anteriores de esta disposición adicional, el reconocimiento de la situación de dependencia se realizará por los órganos correspondientes, a instancias de la persona interesada o de quien ostente su representación.”. De todo lo anterior debe concluirse que a las personas que tengan reconocido el complemento de gran invalidez se les reconocerá la situación de dependencia, si bien únicamente tendrán asegurado el reconocimiento del grado de dependencia moderada, exigiéndose para la aplicación de la exención de la ganancia patrimonial obtenida en la venta de la vivienda habitual, que el contribuyente se encuentre en situación de dependencia severa o gran dependencia. Dicho reconocimiento, como se ha referido, corresponde los órganos de las Comunidades Autónomas del lugar de residencia competentes al respecto, siendo el reconocimiento efectuado por dichos órganos el que acredita en todo el territorio del Estado y a todos los efectos, incluidos los efectos fiscales, la situación de dependencia y su grado. En cuanto al concepto de vivienda habitual, éste se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente: “1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. (…) 3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”. Si se dieran ambas circunstancias, que la vivienda que se transmite sea la vivienda habitual del contribuyente en los términos anteriormente indicados y tratarse de una persona mayor de 65 años o en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia, resultaría de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se hubiera derivado de la transmisión de la vivienda habitual de la consultante. Por el contrario, en caso de que no se cumplieran dichos requisitos, no resultaría de aplicación dicha exención, y dicha ganancia patrimonial estaría sujeta al Impuesto. Conforme con todo ello, para poder exonerar de gravamen la ganancia patrimonial que se haya generado en la transmisión de la vivienda objeto de consulta, han de cumplirse la totalidad de los requisitos exigidos para ello en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto, en particular que dicha vivienda ha de tener en el momento de su transmisión o haber tenido en algún momento dentro de los dos años precedentes a esta la consideración de habitual, conforme lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del Reglamento del Impuesto. En otro caso, de transmitirla trascurridos más de dos años desde que dejó de constituir su vivienda habitual, o no haber llegado a alcanzar tal consideración, no cabría entender que se está transmitiendo la vivienda habitual. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.1 del Código Civil, los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha. En el caso consultando, según lo ya señalado anteriormente, el consultante y su mujer adquieren la vivienda habitual objeto de consulta en 2025, sin que se precise en su escrito de consulta la fecha de adquisición de la misma, por lo que, de acuerdo con el apartado 1 del artículo 41 bis del RIRPF, el contribuyente en cuestión deberá residir en dicha vivienda un plazo continuado de al menos 3 años, esto es, hasta esa misma fecha de 2028, para que dicha vivienda adquiera la consideración de vivienda habitual a efectos de la exención. Según se manifiesta en el escrito de consulta, el matrimonio no ha residido en dicha vivienda por un plazo continuado de al menos 3 años desde el momento en que la adquirió, por lo que dicha vivienda no tendrá la consideración de vivienda habitual en el momento en el que la transmisión, y en consecuencia, en principio, los cónyuges no podrían acogerse a la exención prevista en el artículo 33.4 b) de la LIRPF, respecto a la ganancia patrimonial que en su caso, se ponga de manifiesto en dicha transmisión – en este caso, en el escrito de consulta no se precisa la fecha de venta de la vivienda objeto de consulta. Sólo se expresa que, como consecuencia directa del empeoramiento de la situación médica y de dependencia de la mujer del consultante, el matrimonio se ve obligado a transmitir la vivienda adquirida en 2025 antes del transcurso de tres años desde su adquisición, por causas estrictamente médicas y de necesidad asistencial; por lo que han vendido su vivienda antes de haber residido en la misma por un plazo continuado de al menos 3 años, y, por tanto, antes de haber alcanzado la consideración de vivienda habitual–. Únicamente se entendería que habría alcanzado tal carácter si, de acuerdo con el punto 1 del artículo 41 bis del RIRPF, concurriese alguna circunstancia que necesariamente hubiese exigido el cambio de domicilio; teniendo que existir una relación directa entre la causa y el efecto. La expresión reglamentaria "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio" comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa con o por necesidad o precisión. A su vez, el término “necesidad” puede indicar todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. Aún es más esclarecedor el sustantivo precisión, incluido en la definición de “necesariamente”, pues supone obligación o necesidad indispensable que fuerza y precisa a ejecutar una cosa. Por último, confirma lo anterior una de las definiciones de “necesario”:dícese de lo que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo. En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia; es decir, que el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otras análogas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción al plazo general de residencia efectiva de tres años. En estos casos el contribuyente sigue estando obligado a probar que en esa situación debía cambiar de domicilio. Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso, descritas por la contribuyente, exigen el cambio de domicilio o la no ocupación de la vivienda, según proceda. Según la información contenida en el escrito de consulta, parece desprenderse que la vivienda constituyó la residencia habitual del matrimonio desde el momento de su adquisición, hasta poco después – sin que se precise la fecha en que dejaron de vivir en dicha vivienda –, momento en el que, debido a causas sobrevenidas, graves e imprevisibles derivadas del estado de salud de la cónyuge, según se expresa en el escrito de consulta, se procede a vender la vivienda – no se precisa la fecha en que la misma se vende –, pero especificándose en dicho escrito, que, la venta se produce antes del transcurso de tres años desde su adquisición. Tratándose de una cuestión de hecho, y dado que se desconoce exactamente cuándo se ha producido la fecha de adquisición y la fecha de venta del inmueble en cuestión, este Centro Directivo no puede entrar a valorar el alcance ni la gravedad de la falta de condiciones necesarias de habitabilidad para la mujer consultante teniendo en cuenta la necesidad de asistencia y su estado de salud y dependencia. En la valoración de las circunstancias habrá que considerar, entre otras, que se trate de una discapacidad, y una necesidad asistencial sobrevenida, es decir, no existente al adquirir la vivienda. Cabe entender que un caso de estas características, si bien no implica por sí mismo y en todos los supuestos la necesidad requerida, bien de forma independiente o en su conjunción –de forma agravante-, pudiera constituir en algunos casos circunstancia que desencadene la necesidad de trasladar su lugar de residencia. De ser así, el hecho de cambiar de domicilio no constituiría una decisión voluntaria de la contribuyente, operando la excepción a la obligación de permanencia continuada en la vivienda durante, al menos, los tres años requeridos para alcanzar la consideración de habitual. En definitiva, la valoración de la necesidad queda fuera del ámbito de competencias de este Centro Directivo, correspondiendo a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria ante los cuales, y a su requerimiento, el consultante deberá justificar suficientemente, por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, su residencia y la necesidad del cambio, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Si se concluye que es necesario el cambio anticipado de residencia habitual, esta vivienda habría alcanzado la consideración de habitual, pudiendo disfrutar de los beneficios otorgados por el Impuesto, en concreto la exención de la ganancia patrimonial que pudiera generarse en su transmisión, de acuerdo con el porcentaje de titularidad jurídica que le corresponda, por aplicación del artículo 33.4 b) de la LIRPF, siempre que, además, en el momento en que se produzca la transmisión se tratara de una persona mayor de 65 años, o bien que ésta se encontrara en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley 39/2006. Por el contrario, de concluirse no necesario el cambio anticipado de vivienda, o bien, si se da la circunstancia de que en el momento en que se produzca la transmisión del inmueble, no se tratara de una persona mayor de 65 años, o bien tampoco ésta se encontrara en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley 39/2006, entonces no sería de aplicación la exención de la ganancia patrimonial que pudiera generarse en la transmisión de la vivienda. En tal caso, de acuerdo con el artículo 34.1 a) de la LIRPF, el importe de esta ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, que se calcularán en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la LIRPF, según se trate de transmisiones a título oneroso o lucrativo. Por último, conviene precisar que la residencia en una determinada vivienda es una cuestión de hecho cuya acreditación se llevará a cabo por cualquier medio de prueba válida en derecho (conforme disponen los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre); cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de gestión de inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.