La consultante pregunta cómo calcular el tipo medio de gravamen al extinguirse un usufructo vitalicio y consolidarse el pleno dominio. La DGT explica que la adquisición del pleno dominio es una única liquidación realizada en dos momentos, aplicando el tipo medio calculado sobre el valor íntegro de los bienes en la primera etapa.
Cuestión planteada Cómo se calcula el tipo medio de gravamen a la hora de consolidar el dominio.
La adquisición del pleno dominio constituye una única liquidación realizada en dos partes y momentos distintos sobre un único valor. Al extinguirse el usufructo, el nudo propietario debe completar el pago del impuesto sobre el valor del usufructo determinado en su constitución. Para ello, se aplica el tipo medio de gravamen calculado originalmente sobre el valor íntegro de los bienes. Se mantiene el porcentaje sobre el valor de los bienes reconocido al usufructuario en la constitución, siendo irrelevante su valor actual.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0808-26 Órgano SG de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos Fecha salida 13/04/2026 Normativa Ley 29/1987 art. 26-c) RITPAJD RD 828/1995 art. 51-2 Descripción de hechos En el año 2007 falleció el padre de la consultante dejando el usufructo vitalicio a su esposa y la nuda propiedad a sus hijas. Actualmente, ha fallecido la usufructuaria. En el transcurso de estos años se han vendido alguno de los bienes. Cuestión planteada Cómo se calcula el tipo medio de gravamen a la hora de consolidar el dominio. Contestación completa Como se desprende del apartado 1 del artículo 513 del Código Civil, el usufructo se extingue por la muerte del usufructuario, por expirar el plazo por el que se constituyó, por cumplirse la condición resolutoria consignada en el título constitutivo, entre otras. Por lo tanto, cuando ocurre una de estas circunstancias lo que realmente se produce es la consolidación del dominio, desmembrado en la sucesión anterior, por extinción del usufructo vitalicio. En cuanto al régimen aplicable a la extinción del usufructo en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el artículo 26 c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (BOE de 19 de diciembre) –en adelante, LISD– establece lo siguiente: “Artículo 26. Usufructo y otras instituciones. Serán de aplicación las normas contenidas en los apartados siguientes a la tributación del derecho de usufructo, tanto a la constitución como a la extinción, de las sustituciones, reservas, fideicomisos e instituciones sucesorias forales: (…) c) En la extinción del usufructo se exigirá el impuesto según el título de constitución, aplicando el tipo medio efectivo de gravamen correspondiente a la desmembración del dominio. (…)”. En desarrollo de lo anterior, el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre) –en adelante RISD–, determina en el apartado 2 de su artículo 51 lo siguiente: “Artículo 51. Reglas especiales. (…) 2. Al adquirente de la nuda propiedad se le girará una liquidación teniendo en cuenta el valor correspondiente a aquélla, minorado, en su caso, por el importe de la reducción a que tenga derecho el nudo propietario por su parentesco con el causante, según las reglas del citado artículo 42 y con aplicación del tipo medio efectivo de gravamen correspondiente al valor íntegro de los bienes. A estos efectos, el tipo medio efectivo se calculará dividiendo la cuota tributaria correspondiente a una base liquidable teórica, para cuya determinación se haya tomado en cuenta el valor íntegro de los bienes, por esta misma base y multiplicando el cociente por 100, expresando el resultado con inclusión de hasta dos decimales. Sin perjuicio de la liquidación anterior, al extinguirse el usufructo el primer nudo propietario viene obligado a pagar por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución, minorado, en su caso, en el resto de la reducción a que se refiere el artículo 42 de este Reglamento cuando la misma no se hubiese agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad, y con aplicación del mismo tipo medio efectivo de gravamen a que se refiere el párrafo anterior. (…).”. De acuerdo con los preceptos anteriores, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la adquisición del pleno dominio cuando previamente se desmembró por título lucrativo constituye en realidad una única liquidación, que se realiza en dos partes y en dos momentos temporales distintos, sobre un único valor y con la aplicación de un único tipo de gravamen. En efecto, cuando se produce la desmembración del dominio, el usufructuario debe tributar por la adquisición del derecho real de usufructo, sobre la base del valor de dicho derecho. Por su parte, el nudo propietario debe tributar en ese momento por la adquisición de la nuda propiedad, sobre la base del valor correspondiente a aquélla (diferencia entre el valor total de los bienes y el del usufructo constituido). Ahora bien, en la liquidación correspondiente al nudo propietario, para determinar el tipo medio efectivo de gravamen, se debe tener en cuenta el valor íntegro de los bienes adquiridos –no sólo el que corresponda a la nuda propiedad–, aunque en esa liquidación, dicho tipo sólo se aplicará al valor de la nuda propiedad. Es decir, en ese momento, ya se determina el valor de los bienes y se calcula el tipo de gravamen que corresponde a la adquisición del pleno dominio de dichos bienes. Por tanto, en ese momento, ya se puede determinar la cuota total correspondiente a la adquisición del pleno dominio, aunque en dicho momento, el nudo propietario, paga sólo una parte del impuesto, la correspondiente a la adquisición de la nuda propiedad. Posteriormente, al producirse la extinción del usufructo, el nudo propietario debe tributar por el derecho que en ese momento ingresa en su patrimonio al consolidarse el dominio, que es el correspondiente al del usufructo constituido anteriormente. En ese momento, el nudo propietario debe completar el pago del impuesto correspondiente a la adquisición del pleno dominio, mediante una liquidación en la que se toma como base el valor del usufructo determinado en el momento de su constitución, minorado, en su caso, en el resto de las reducciones cuando no se hubiesen agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad y con aplicación del tipo medio de gravamen que se calculó en aquel momento. Es decir, en el momento de la extinción del usufructo vitalicio, a efectos de la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente al nudo propietario, se mantiene el porcentaje sobre el valor de los bienes objeto del usufructo que le fue reconocido al usufructuario vitalicio en el momento de la constitución de dicho derecho y no el que pudiera corresponderle en el momento actual, que es irrelevante CONCLUSIÓN: Tal y como establece el artículo 51.2 del RISD, la consultante debe tributar por el derecho que en ese momento ingresa en su patrimonio al consolidarse el dominio, que es el correspondiente al del usufructo constituido anteriormente. En ese momento debe completar el pago del impuesto correspondiente a la adquisición del pleno dominio, mediante una liquidación en la que se toma como base el valor del usufructo determinado en el momento de su constitución, minorado, en su caso, en el resto de las reducciones cuando no se hubiesen agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad y con aplicación del tipo medio de gravamen que se calculó en aquel momento. Es decir, en el momento de la extinción del usufructo vitalicio, a efectos de la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se mantiene el porcentaje sobre el valor de los bienes objeto del usufructo que le fue reconocido a la usufructuaria vitalicia en el momento de la constitución de dicho derecho y no el que pudiera corresponderle en el momento actual, que es irrelevante.