No se aplica la exención por reinversión si la transmisión ocurre más de dos años después de dejar la vivienda habitual

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5281-26 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 28/07/2026 Normativa Ley 35/2006 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IRPF - 38 RD 439/2007 IRPF Reglamento Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas - 41 - 41 bis Descripción de hechos El consultante dispone en propiedad una vivienda que fue su vivienda habitual hasta el 27 de diciembre de 2023, fecha en la que se trasladó junto con su pareja a una nueva vivienda comprada por ambos con crédito hipotecario donde pasaron a residir de forma efectiva en la misma. Puso a la venta su vivienda y con fecha 28 de noviembre de 2025 se suscribió contrato de arras con los compradores, procediéndose en ese momento a la entrega de las llaves, así como la cesión del uso y disfrute del inmueble. Posteriormente, la escritura pública de compraventa se formalizó el 27 de enero de 2026. Cuestión planteada Si en tal caso resulta de aplicación la exención por reinversión en vivienda habitual. Contestación completa La transmisión del inmueble habrá generado en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, y, por tanto, estará sujeta al impuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 6.1 LIRPF. Esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinada por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, según dispone el artículo 34 de la LIRPF, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la LIRPF para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente. El artículo 35 establece lo siguiente: "1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste". Y el artículo 36: “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado. (..)”. El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente: "1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. (…)". Además, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del RIRPF donde se establece lo siguiente: "3. A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión". En el presente caso, señala el consultante que con fecha 27 de diciembre de 2023 abandonó la vivienda objeto de consulta siendo la misma hasta esa fecha su vivienda habitual. Posteriormente ha transmitido ésta, indicando que firmó las arras el 28 de noviembre de 2025 (entregando también en ese momento las llaves y cediendo el uso y disfrute del inmueble) pero que no fue hasta el 27 de enero de 2026 cuando escrituró la venta ante notario. En cuanto a considerar la fecha de firma del contrato de arras hay que decir que en ningún caso dicho contrato es sinónimo al concepto de transmisión requerido. La adquisición o transmisión de vivienda debe entenderse en sentido jurídico, esto es, cuando se produce conforme con las disposiciones del Código Civil. A este respecto, la fecha de transmisión de inmuebles se determinará de acuerdo con lo establecido en el artículo 1.462 del Código Civil, el cual dispone: "Se entenderá entregada la cosa vendida, cuando se ponga en poder y posesión del comprador. Cuando se haga la venta mediante escritura pública, el otorgamiento de ésta equivaldrá a la entrega de la cosa objeto del contrato, si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario". A mayor ahondamiento, para determinar la fecha de adquisición, debe tenerse en consideración que el Derecho español, según el Tribunal Supremo y la opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título y el modo, de tal manera que "la constancia de un contrato de compraventa en documento privado no transfiere por sí sola el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida" (Sentencia de 27 de abril de 1983). La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa vendida, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública; dicho otorgamiento, conforme dispone el Código Civil, equivale a la entrega siempre y cuando de ésta no resulte o se deduzca lo contrario. Conforme con todo ello, para poder exonerar de gravamen la ganancia patrimonial que se haya generado en la transmisión de la vivienda objeto de consulta, han de cumplirse la totalidad de los requisitos exigidos para ello en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto, en particular que dicha vivienda ha de tener en el momento de su transmisión o haber tenido en algún momento dentro de los dos años precedentes a esta la consideración de habitual, conforme lo dispuesto en el artículo 41 bis.3 del Reglamento del Impuesto. En otro caso, de transmitirla transcurridos más de dos años desde que dejó de constituir su vivienda habitual, o no haber llegado a alcanzar tal consideración, no cabría entender que se está transmitiendo la vivienda habitual. A este respecto, cabe señalar que los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 30.4 de la Ley del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas. Por lo tanto, en el caso consultado, la entrega de llaves y la cesión del uso y disfrute no determinan por sí mismas la transmisión del dominio, no constituyen de por sí entrega de la cosa vendida en ejecución de una compraventa traslativa del dominio, sino una mera posesión anticipada derivada del contrato de arras, quedando diferida la transmisión al otorgamiento de la escritura pública de 27 de enero de 2026. Por ello, la vivienda transmitida no constituye la residencia habitual del consultante, ni en el momento en el que la venta se ha producido (27 de enero de 2026) ni en los dos años anteriores a la fecha de dicha transmisión, ya que, tal y como se expone en el escrito de consulta, dejó de residir en dicha vivienda el 27 de diciembre de 2023). En consecuencia, no resulta aplicable a la posible ganancia patrimonial obtenida con la transmisión del inmueble la exención por reinversión en vivienda habitual del artículo 41 del RIRPF, quedando sujeta a gravamen la totalidad de la ganancia patrimonial que en ésta se hubiera generado. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.