Se pueden incluir gastos de copias, publicidad y promoción en la base de deducción por producciones cinematográficas

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2402-14 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 11/09/2014 Normativa TRLIS/ R. D Leg 4/2004, de 5 de marzo, arts. 38.2, 44, 48 y 51 Descripción de hechos La consultante es una Agrupación de Interés Económico (en adelante, "AIE") constituida al amparo de la Ley 12/1991, debidamente inscrita en el Registro Mercantil de Santa Cruz de Tenerife. La AIE ha sido constituida en Canarias para llevar a cabo la producción y explotación de una obra audiovisual de largometraje, destinada principalmente a su exhibición en salas comerciales, siendo la consultante la única productora española, ostentando el 100% de los derechos sobre la obra correspondientes a la parte española. De conformidad con lo establecido en el Decreto 18/2009 de la Consejería de Educación, Universidades, Cultura y Deportes, la consultante se ha inscrito en el Registro previsto en dicha normativa y el largometraje cumple todos los requisitos para obtener el certificado de obra audiovisual canaria. La consultante ha concluido durante el año 2013 la producción del largometraje, el cual ha sido calificado en dicho ejercicio y ha generado el derecho a la deducción prevista en el artículo 38.2 del TRLIS. Sin embargo, la obra audiovisual será estrenada en el año 2014, durante el que se efectuarán los gastos correspondientes a copias, publicidad y promoción de la obra. Cuestión planteada 1. Si la entidad puede incluir en la base de deducción del artículo 38.2 del TRLIS, según la redacción dada por la Ley 16/2013, los gastos para la obtención de copias, de publicidad y de promoción incurridos a lo largo del ejercicio 2014. En su caso, ¿cuál sería la forma correcta de incluir dichos gastos? 2. En el supuesto de que las entidades socios de la AIE hubieran transmitido su participación con anterioridad a que se conozca el importe exacto de los gastos para obtención de copias, de publicidad y de promoción, si se podrían imputar estos gastos como base de la deducción de dichos socios. Contestación completa 1. El artículo 38.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, “TRLIS”), aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en la redacción dada por el artículo 1.Quinto.Dos de la Ley 16/2013, de 29 de octubre (BOE de 30 de octubre), por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras, establece: “Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor a una deducción del 18 por ciento. La base de la deducción estará constituida por el coste de producción, así como por los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite para ambos del 40 por ciento del coste de producción, minorados todos ellos en la parte financiada por el coproductor financiero. El coproductor financiero que participe en una producción española de largometraje cinematográfico tendrá derecho a una deducción del 5 por ciento de la inversión que financie, con el límite del 5 por ciento de la renta del período derivada de dichas inversiones. A los efectos de esta deducción, se considerará coproductor financiero la entidad que participe en la producción de las películas indicadas en el párrafo anterior exclusivamente mediante la aportación de recursos financieros en cuantía que no sea inferior al 10 por ciento ni superior al 25 por ciento del coste total de la producción, a cambio de participar en los ingresos derivados de su explotación. El contrato de coproducción, en el que deberán constar las circunstancias indicadas, se presentará ante el Ministerio de Educación, Cultura y Deporte. Las deducciones a las que se refiere este apartado se practicarán a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra. Las cantidades no deducidas en dicho período podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos sucesivos, en las condiciones previstas en el apartado 1 del artículo 44 de esta Ley. En tal caso, el límite del 5 por ciento a que se refiere este apartado se calculará sobre la renta derivada de la coproducción que se obtenga en el período en que se aplique la deducción. Reglamentariamente se podrán establecer las condiciones y procedimientos para la práctica de esta deducción.” La anterior modificación se produce con efectos para los períodos que se inicien a partir de 1 de enero de 2014. Con carácter previo a la redacción transcrita, el artículo 38.2 del TRLIS rezaba: “Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción, animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán derecho al productor a una deducción del 20 por ciento. La base de la deducción estará constituida por el coste de la producción minorado en la parte financiada por el coproductor financiero. El coproductor financiero que participe en una producción española de largometraje cinematográfico tendrá derecho a una deducción del cinco por ciento de la inversión que financie, con el límite del cinco por ciento de la renta del período derivada de dichas inversiones. A los efectos de esta deducción, se considerará coproductor financiero la entidad que participe en la producción de las películas indicadas en el párrafo anterior exclusivamente mediante la aportación de recursos financieros en cuantía que no sea inferior al 10 por ciento ni superior al 25 por ciento del coste total de la producción, a cambio del derecho a participar en los ingresos derivados de su explotación. El contrato de coproducción, en el que deberán constar las circunstancias indicadas, se presentará ante el Ministerio de Educación, Cultura y Deporte. Las deducciones a las que se refiere este apartado se practicarán a partir del período impositivo en el que finalice la producción de la obra. Las cantidades no deducidas en dicho período podrán aplicarse en las liquidaciones de los períodos impositivos sucesivos, en las condiciones previstas en el apartado 1 del artículo 44 de esta ley. En tal caso, el límite del cinco por ciento a que se refiere este apartado se calculará sobre la renta derivada de la coproducción que se obtenga en el período en que se aplique la deducción. Reglamentariamente se podrán establecer las condiciones y procedimientos para la práctica de esta deducción.” De lo anterior se desprende que tras la modificación introducida por la Ley 16/2013 los gastos para la obtención de copias, de publicidad y promoción a cargo del productor darán derecho a la aplicación de la deducción, con el límite del 40% del coste de la producción. Estos gastos generarán el derecho a la deducción y, por tanto, se integrarán en la base de deducción a medida que se vayan devengando. En este sentido cabe traer a colación lo dispuesto en el artículo 19.1 del TRLIS: “Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.”. El artículo 38.2 del TRLIS establece que esta deducción se practicará a partir del período impositivo en que finalice la producción de la obra, si bien debe tenerse en cuenta que, obviamente, la práctica de la deducción requiere que la misma se haya generado. De no haberse generado la deducción no resulta posible su aplicación en base a estimación de gastos futuros. Ello significa que los gastos para la obtención de copias, publicidad y promoción de la obra cinematográfica, generarán derecho a la deducción a medida que se vayan devengando. Por tanto, en la medida en que los gastos para la obtención de copias, de publicidad y promoción a cargo del productor se hubieran devengado con posterioridad al 1 de enero de 2014, los mismos formarán parte de la base de la deducción prevista en el artículo 38.2 del TRLIS, en los términos previstos en la redacción dada por la Ley 16/2013. 2. En cuanto al contenido del régimen fiscal especial aplicable a la agrupación de interés económico, el artículo 48 del TRLIS establece que: “1. A las agrupaciones de interés económico reguladas por la Ley 12/1991, de 29 de abril, de agrupaciones de interés económico, se aplicarán las normas generales de este impuesto con las siguientes especialidades: a) No tributarán por el Impuesto sobre Sociedades por la parte de base imponible imputable a los socios residentes en territorio español. En el supuesto de que la entidad opte por la modalidad de pagos fraccionados regulada en el apartado 3 del artículo 45 de esta ley, la base de cálculo no incluirá la parte de la base imponible atribuible a los socios que deban soportar la imputación de la base imponible. En ningún caso procederá la devolución a que se refiere el artículo 46 de esta ley en relación con esa misma parte. b) Se imputarán a sus socios residentes en territorio español: 1.º Los gastos financieros netos que, de acuerdo con el artículo 20 de esta Ley, no hayan sido objeto de deducción en estas entidades en el período impositivo. Los gastos financieros netos que se imputen a sus socios no serán deducibles por la entidad. 2.º Las bases imponibles, positivas o negativas, obtenidas por estas entidades. Las bases imponibles negativas que imputen a sus socios no serán compensables por la entidad que las obtuvo. 3.º Las deducciones y bonificaciones en la cuota a las que tenga derecho la entidad. Las bases de las deducciones y bonificaciones se integrarán en la liquidación de los socios, minorando la cuota según las normas de este impuesto o del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. 4.º Las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a la entidad. 2. Los dividendos y participaciones en beneficios que correspondan a socios no residentes en territorio español tributarán en tal concepto, de conformidad con las normas establecidas en el texto refundido de Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, y los convenios para evitar la doble imposición suscritos por España. 3. Los dividendos y participaciones en beneficios que correspondan a socios que deban soportar la imputación de la base imponible y procedan de períodos impositivos durante los cuales la entidad se hallase en el presente régimen, no tributarán por este impuesto ni por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El importe de estos dividendos o participaciones en beneficios no se integrará en el valor de adquisición de las participaciones de los socios a quienes hubiesen sido imputadas. Tratándose de los socios que adquieran las participaciones con posterioridad a la imputación, se disminuirá su valor de adquisición en dicho importe. En la transmisión de participaciones en el capital, fondos propios o resultados de entidades acogidas al presente régimen, el valor de adquisición se incrementará en el importe de los beneficios sociales que, sin efectiva distribución, hubiesen sido imputados a los socios como rentas de sus participaciones en el período de tiempo comprendido entre su adquisición y transmisión. 4. Derogado. 5. Este régimen fiscal no será aplicable en aquellos períodos impositivos en que se realicen actividades distintas de las adecuadas a su objeto o se posean, directa o indirectamente, participaciones en sociedades que sean socios suyos, o dirijan o controlen, directa o indirectamente, las actividades de sus socios o de terceros.” Además, el artículo 51 del TRLIS, añade: “1. Las imputaciones a que se refiere el presente capítulo se efectuarán a las personas o entidades que ostenten los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio o de empresa miembro el día de la conclusión del período impositivo de la entidad sometida al presente régimen, en la proporción que resulte de la escritura de constitución de la entidad y, en su defecto, por partes iguales. 2. La imputación se efectuará: a) Cuando los socios o empresas miembros sean entidades sometidas a este régimen, en la fecha del cierre del ejercicio de la entidad sometida a este régimen. b) En los demás supuestos, en el siguiente período impositivo, salvo que se decida hacerlo de manera continuada en la misma fecha de cierre del ejercicio de la entidad sometida a este régimen. La opción se manifestará en la primera declaración del impuesto en que haya de surtir efecto y deberá mantenerse durante tres años.” De acuerdo con el artículo 51.1 del TRLIS que se acaba de transcribir, las imputaciones de gastos financieros netos, de bases imponibles, de deducciones y bonificaciones, o de retenciones e ingresos a cuenta a que se refiere el capítulo II del título VII del TRLIS se efectuarán a las personas o entidades que ostenten los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio o de empresa miembro el día de la conclusión del período impositivo de la agrupación de interés económico, siempre que sean residentes en territorio español; imputación que deberá realizarse a tenor de la proporción que resulte de la escritura de constitución de la agrupación y con arreglo a lo dispuesto en el artículo 51.2 del TRLIS transcrito. En particular, la imputación a que se refiere el artículo 51 del TRLIS se realizará atendiendo a la cuota de capital que le corresponde a cada socio, en proporción a las aportaciones que cada uno hubiere realizado a la agrupación. En definitiva, la imputación de las bases de deducciones y bonificaciones generadas en sede de la agrupación de interés económico deberá efectuarse “las personas o entidades que ostenten los derechos económicos inherentes a la cualidad de socio o de empresa miembro el día de la conclusión del período impositivo” de la agrupación de interés económico. Por lo tanto, en la medida en la que un socio hubiera transmitido su participación con anterioridad al ejercicio en el que se devenguen los gastos para la obtención de copias, de publicidad y promoción, la base de deducción imputada al mismo no podrá incluir los citados gastos. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.