Canadá puede gravar el salario de un residente fiscal en España si permanece en dicho país más de 183 días

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1669-26 Órgano SG de Fiscalidad Internacional Fecha salida 19/06/2026 Normativa Art. XV y XXIII del CDI España-Canadá Descripción de hechos La consultante es una persona física de nacionalidad española que se ha desplazado a Canadá durante todo el ejercicio 2023. La consultante trabaja para una universidad pública española, siendo el salario percibido de dicha entidad su única renta. Cuestión planteada 1. Estado que puede gravar las rentas percibidas de la universidad pública española. 2. En caso de que la potestad de gravamen corresponda a Canadá, forma en la que puede obtener la devolución de las retenciones practicadas por la entidad española correspondientes al trabajo desarrollado en Canadá durante el ejercicio 2023. Contestación completa Para determinar la tributación de la consultante, se parte de la premisa, de que, tal y como afirma en el escrito de consulta, es residente fiscal en España, en aplicación de lo previsto en el artículo IV del Convenio entre España y Canadá para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Ottawa el 23 de noviembre de 1976 (BOE de 6 de febrero de 1981), en adelante, el Convenio. Este Convenio ha sido modificado por el Convenio Multilateral para aplicar las medidas relacionadas con los tratados fiscales para prevenir la erosión de las bases imponibles y el traslado de beneficios, hecho en París el 24 de noviembre de 2016, firmado por España el 7 de junio de 2017 (BOE de 22 de diciembre de 2021), cuya entrada en vigor se produjo el 1 de enero de 2022 para España y el 1 de diciembre de 2019 para Canadá (en adelante, el “MLI”). En consecuencia, la consultante deberá tributar en España por su renta mundial, con independencia del lugar donde las rentas se hubieran producido y cualquiera que sea la residencia del pagador, según se deriva del artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre de 2006), en adelante LIRPF, sin perjuicio de lo dispuesto en tratados o Convenios internacionales que resulten aplicables. La consultante se ha desplazado a Canadá durante el ejercicio 2023, percibiendo durante dicho ejercicio, un salario satisfecho por una universidad pública española. El artículo XV del Convenio establece lo siguiente: “1. Sin perjuicio de las disposiciones de los artículos XVI, XVIII y XIX, los sueldos, salarios y remuneraciones similares obtenidos por un residente de un Estado Contratante por razón de un empleo, sólo pueden someterse a imposición en este Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado Contratante. Si el empleo se ejerce en este último Estado, las remuneraciones derivadas del mismo sólo pueden someterse a imposición en este Estado. 2. No obstante lo dispuesto en el apartado 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante serán gravables exclusivamente en el Estado mencionado en primer lugar cuando: a) el perceptor permanezca en el otro Estado durante un período o períodos cuya duración no exceda en conjunto de 183 días en cualquier período de doce meses que comience o termine en el año fiscal considerado, y b) las remuneraciones se paguen por un empleador que no sea residente del otro Estado, o en su nombre, y c) las remuneraciones no las soporte un establecimiento permanente que el empleador tenga en el otro Estado.” Por otra parte, el párrafo 1 de los comentarios al artículo 15 del Modelo de Convenio tributario sobre la renta y sobre el patrimonio de la OCDE, -en adelante, MCOCDE-, determina que: “1. El apartado 1 establece la regla general aplicable a la imposición de la renta del trabajo por cuenta ajena (distinta de las pensiones) conforme a la que esta renta es gravable en el Estado donde se ejerza. En ocasiones, dirimir si se prestan o no servicios en el ejercicio de un trabajo por cuenta ajena puede generar dificultades que se comentan en los párrafos 8.1 y siguientes. El trabajo por cuenta ajena se ejerce en el lugar donde el empleado esté físicamente presente cuando realiza las actividades por las que se paga la renta correspondiente. Como consecuencia de ese principio, un residente de un Estado contratante que perciba una retribución, por razón de un trabajo por cuenta ajena, de fuentes situadas en el otro Estado, no puede estar sujeto a imposición en ese otro Estado respecto de dicha retribución por el mero hecho de que los resultados de su trabajo se exploten en ese otro Estado”. Teniendo esto en cuenta, las remuneraciones del trabajo satisfechas por una entidad residente en España a una persona que tiene su residencia fiscal en España, pero que ejerce su trabajo físicamente en Canadá, tributarán en España, en tanto que es el Estado de residencia, pudiendo gravarlas también Canadá, como Estado de la fuente, por estar la empleada físicamente presente en su territorio cuando realizad las actividades por las que se paga la renta correspondiente. Canadá, como Estado de la fuente, no podrá gravar las rentas cuando se den las circunstancias del apartado 2 del artículo XV del Convenio. En el presente caso, las condiciones previstas en el apartado 2 del artículo XV del Convenio no resultan aplicables, al no cumplirse el requisito establecido en la letra a), puesto que la consultante permanece en Canadá más de 183 días en cualquier período de doce meses que comience o termine en el año fiscal 2023. Consecuentemente, Canadá, como Estado de la fuente, podrá gravar las remuneraciones correspondientes al trabajo desarrollado en su territorio. De acuerdo con lo previsto en el artículo XV del Convenio, las remuneraciones percibidas por la consultante estarían sujetas a imposición en España por ser residente fiscal en dicho Estado, pudiendo someterse a imposición en Canadá por corresponder a trabajos realizados en ese país y haber permanecido en Canadá más de 183 días en cualquier período de doce meses que comience o termine en el año fiscal 2023. Finalmente, corresponderá a España eliminar la doble imposición que pudiera producirse, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo XXIII del Convenio, respecto de los rendimientos sometidos a gravamen en Canadá. El artículo XXIII del Convenio dispone: “1. En España, la doble imposición se evitará bien de conformidad con las disposiciones de su legislación interna o de acuerdo con las siguientes disposiciones, de conformidad con la legislación interna española: a) Cuando un residente de España obtenga rentas que, con arreglo a las disposiciones de este Convenio, puedan someterse a imposición en Canadá, España permitirá: (i) la deducción del impuesto sobre la renta de ese residente por un importe igual al impuesto sobre la renta pagado en Canadá; (ii) la deducción del impuesto sobre sociedades efectivamente pagado por la sociedad que reparte los dividendos, correspondiente a los beneficios con cargo a los cuales dichos dividendos se pagan, de acuerdo con la legislación interna de España. Sin embargo, dicha deducción no podrá exceder de la parte del impuesto sobre la renta, calculado antes de la deducción, correspondiente a la renta que pueda someterse a imposición en Canadá. Las disposiciones de este subapartado no son aplicables a los impuestos sobre la renta pagados en Canadá de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5 del artículo XIII. b) Cuando con arreglo a cualquier disposición de este Convenio las rentas obtenidas por un residente de España estén exentas de impuestos en España, España podrá, no obstante, tomar en consideración las rentas exentas para calcular el impuesto sobre el resto de las rentas de ese residente. (…)” Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.