La indemnización de un autónomo económicamente dependiente tributa como rendimiento de actividad sin exención

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1193-15 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 17/04/2015 Normativa Ley 35/2006. Art. 32 Descripción de hechos El consultante, arquitecto, ha venido prestando sus servicios a una entidad mercantil desde 1 de abril de 2003 mediante contratos anuales de arrendamiento de servicios, resolviendo unilateralmente la entidad la relación que les unía con fecha 19 de marzo de 2013. Presentada demanda ante el juzgado de lo social, en acta de conciliación judicial de 18 de marzo de 2014 ambas partes acuerdan una indemnización (en favor del consultante por la extinción de la relación mercantil como trabajador autónomo dependiente) de 65.000 euros netos, más los tributos derivados de la indemnización. A este efecto, acuerdan que el pago de tributos se efectuará de la siguiente manera: 13.650 euros que se abonarán a la Agencia Tributaria como ingreso a cuenta de la retención efectuada y 6.350 euros que se depositarán en una notaría, comprometiéndose la empresa a abonar la diferencia que pudiera resultar. Cuestión planteada Tributación en el IRPF de la indemnización. Contestación completa El artículo 11 de la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo (BOE del día 12), recoge el concepto de trabajadores autónomos económicamente dependientes definiéndolos como “aquéllos que realizan una actividad económica o profesional a título lucrativo y de forma habitual, personal, directa y predominantemente para una persona física o jurídica, denominada cliente, del que dependen económicamente por percibir de él, al menos, el 75 por ciento de sus ingresos por rendimientos de trabajo y de actividades económicas o profesionales”. A su vez, el artículo 15 de la misma ley regula la extinción de la relación contractual, estableciendo en sus apartados 2 a 4, el derecho que, tanto el cliente como el trabajador autónomo económicamente dependiente, tienen a una indemnización por los daños y perjuicios ocasionados en determinados supuestos de extinción contractual. Así, disponen: “2. Cuando la resolución contractual se produzca por la voluntad de una de las partes fundada en un incumplimiento contractual de la otra, quien resuelva el contrato tendrá derecho a percibir la correspondiente indemnización por los daños y perjuicios ocasionados. 3. Cuando la resolución del contrato se produzca por voluntad del cliente sin causa justificada, el trabajador autónomo económicamente dependiente tendrá derecho a percibir la indemnización prevista en el apartado anterior. Si la resolución se produce por desistimiento del trabajador autónomo económicamente dependiente, y sin perjuicio del preaviso previsto en el párrafo d) del apartado 1 del presente artículo, el cliente podrá ser indemnizado cuando dicho desistimiento le ocasione un perjuicio importante que paralice o perturbe el normal desarrollo de su actividad. 4. Cuando la parte que tenga derecho a la indemnización sea el trabajador autónomo económicamente dependiente, la cuantía de la indemnización será la fijada en el contrato individual o en el acuerdo de interés profesional que resulte de aplicación. En los casos en que no estén regulados, a los efectos de determinar su cuantía se tomarán en consideración, entre otros factores, el tiempo restante previsto de duración del contrato, la gravedad del incumplimiento del cliente, las inversiones y gastos anticipados por el trabajador autónomo económicamente dependiente vinculados a la ejecución de la actividad profesional contratada y el plazo de preaviso otorgado por el cliente sobre la fecha de extinción del contrato”. En el presente caso, al tratarse de la extinción de la relación de un trabajador autónomo económicamente dependiente, cuyo régimen legal es distinto del establecido para un trabajador en régimen de dependencia laboral, el Estatuto de los Trabajadores no establece ninguna indemnización que haga referencia a la extinción de dicha relación, y por ello la indemnización que resulte exigible por el trabajador autónomo económicamente dependiente se encuentra sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no encontrándose amparada por la exención que el artículo 7.e) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), establece para “las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores, en su normativa de desarrollo o, en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la establecida en virtud de convenio, pacto o contrato”. Dicho lo anterior y atendiendo a que la indemnización se obtiene en el ejercicio de una actividad económica, esta se debe integrar como rendimiento de la propia actividad, de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 27 y siguientes de la Ley del Impuesto. Respecto a la aplicación a la indemnización de la reducción del 40 por ciento, el artículo 32.1 de la Ley 35/2006 dispone que “los rendimientos netos (de actividades económicas) con un período de generación superior a dos años, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, se reducirán en un 40 por ciento”. A lo que en un tercer párrafo añade que “no resultará de aplicación esta reducción a aquellos rendimientos que, aun cuando individualmente pudieran derivar de actuaciones desarrolladas a lo largo de un período que cumpliera los requisitos anteriormente indicados, procedan del ejercicio de una actividad económica que de forma regular o habitual obtenga este tipo de rendimientos”. En desarrollo de lo anterior, el artículo 25 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), establece lo siguiente: “1. A efectos de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 32.1 de la Ley del Impuesto, se consideran rendimientos de actividades económicas obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, exclusivamente, los siguientes, cuando se imputen en único período impositivo: a) Subvenciones de capital para la adquisición de elementos del inmovilizado no amortizables. b) Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas. c) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas. d) Las indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de duración indefinida. 2. (…)”. En cuanto a la aplicación de la reducción desde la perspectiva de la posible existencia de un período de generación superior a dos años, debe señalarse que la indemnización surge “ex novo” al producirse la rescisión contractual, no existiendo por tanto un período de generación previo. Por lo que respecta a la consideración de la indemnización como alguno de los supuestos calificados como “obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”, los únicos supuestos que podrían ampararla serían los contemplados en los párrafos b) y d) del artículo 25.1 del Reglamento (indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas e indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos económicos de duración indefinida); ahora bien, por un lado, cabe afirmar que la indemnización no es consecuencia del cese de actividad, sino que viene motivada por la resolución de un contrato, y —por otro lado— tampoco es sustitutoria de unos derechos económicos de duración indefinida. Por tanto, a la indemnización no le resulta aplicable la reducción del 40 por ciento establecida en el artículo 32.1 de la Ley del Impuesto. Finalmente, respecto a la imputación temporal de la indemnización, la misma se realizará al período impositivo de su devengo, que en este caso se corresponde con el de suscripción y aprobación del acta de conciliación judicial: 2014. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).