Verlustvortrag in Spanien (Bases Imponibles Negativas — BINs)

Was sind Verlustvorträge (BINs) in Spanien?

Übersteigen die abzugsfähigen Aufwendungen eines spanischen Unternehmens seine Erträge in einem Steuerjahr, entsteht eine negative Steuerbemessungsgrundlage (base imponible negativa, BIN). Anstatt diesen Steuervorteil dauerhaft zu verlieren, erlaubt das spanische Körperschaftsteuerrecht der Gesellschaft, die BIN vorzutragen und sie in künftigen Jahren zur Minderung positiver Steuerbemessungsgrundlagen zu nutzen — womit die Steuer effektiv aus Verlustjahren in Gewinnperioden verschoben wird.

Das Regime wird durch Artikel 26 des Ley 27/2014 (Ley del Impuesto sobre Sociedades) geregelt und hat seit 2015 und 2016 erhebliche Reformen erfahren. Die aktuellen Regeln sind in einer Hinsicht günstiger (keine zeitliche Begrenzung des Vortrags), in einer anderen aber restriktiver (jährliche Verrechnungsobergrenzen für große Unternehmen).

Funktionsweise in Spanien

Entstehung einer BIN

Eine BIN entsteht, wenn die Steuerbemessungsgrundlage nach allen Abzügen, Anpassungen und Befreiungen negativ ist. Die Steuerbemessungsgrundlage beginnt mit dem buchhalterischen Gewinn oder Verlust und nimmt dann die standardmäßigen Körperschaftsteueranpassungen vor: Hinzurechnung nicht abzugsfähiger Aufwendungen, Anwendung der Abschreibungsregeln, Herausnahme steuerbefreiter Erträge usw. Ist das Ergebnis negativ, entsteht für dieses Steuerjahr eine BIN.

BINs werden in Modelo 200 (der jährlichen Körperschaftsteuererklärung) erklärt, speziell in dem Abschnitt zur Steuerbemessungsgrundlagenberechnung und Verrechnung von BINs aus Vorjahren.

Jährliche Verrechnungsobergrenzen

Spanien setzt jährliche Grenzen, wie viel der positiven Steuerbemessungsgrundlage durch BINs gemindert werden kann:

Der Mindestbetrag von 1 Mio. EUR bedeutet, dass selbst ein großes Unternehmen mit 100 Mio. EUR steuerpflichtigem Einkommen stets mindestens 1 Mio. EUR BINs verrechnen kann, unabhängig von der Prozentobergrenze.

Der unbegrenzte Vortragsraum

Im Gegensatz zu vielen Steuersystemen (Großbritannien erlaubt einen 3-jährigen Rücktrag und unbegrenzten Vortrag; die USA erlauben einen 20-jährigen Vortrag; Deutschland einen unbegrenzten Vortrag mit einer 60-%-Mindestbesteuerungsregel) hat Spaniens unbegrenzte Vortragsperiode zur Folge, dass BINs nie verfallen. Eine 2010 gegründete Gesellschaft, die noch Verluste aus der Finanzkrise vorträgt, kann diese Verluste auf Gewinne aus dem Jahr 2030 und darüber hinaus anwenden — nur vorbehaltlich der Missbrauchsverhinderungseinschränkungen.

BINs in steuerlichen Organschaften

Innerhalb einer spanischen steuerlichen Organschaft werden BINs einzelner Mitglieder auf Konzernebene zusammengefasst. Die konsolidierte Steuerbemessungsgrundlage des Konzerns kann durch die Gesamt-BINs des Konzerns gemindert werden — einschließlich derjenigen kürzlich erworbener Tochtergesellschaften, die der Organschaft beigetreten sind — vorbehaltlich derselben auf Konzernebene angewandten Prozentobergrenzen. Dies ist einer der Vorteile der steuerlichen Organschaft für Konzerne mit einer Mischung aus profitablen und verlustbringenden Gesellschaften.

Missbrauchsverhinderung: BIN-Handel-Beschränkungen

Artikel 26 Abs. 4 LIS verhindert die Nutzung von BINs, wenn:

• Die erwerbende Partei Anteile an der Gesellschaft mit aufgehäuften BINs erworben hat, und der Hauptzweck der Transaktion darin bestand, diese Verluste zu verwerten
• Die Gesellschaft zum Erwerbszeitpunkt ruhend war (im Wesentlichen eine Mantelgesellschaft ohne genuine Geschäftstätigkeit)
• Die wirtschaftliche Tätigkeit der Gesellschaft nach dem Erwerb erheblich geändert wurde, auf eine Weise, die die künftigen Gewinne von den verlustgenerierenden Verlustperioden entkoppelt

Die AEAT kann die BIN-Nutzung in erworbenen Gesellschaften bei Prüfungen anfechten, insbesondere bei M&A-Transaktionen mit Zielunternehmen mit erheblichen historischen Verlusten. Erwerber sollten eine spezifische BIN-Due-Diligence durchführen.

Wichtige Rechtsvorschriften

• Ley 27/2014 (LIS), Artikel 26: BIN-Vortragregeln, jährliche Grenzen und Missbrauchsverhinderung
• Ley 27/2014, Artikel 64 Abs. 1: BIN-Behandlung in steuerlichen Organschaften
• Real Decreto 634/2015: Durchführungsverordnungen
• Verbindliche Auskünfte der DGT zum BIN-Handel: Die Generaldirektion Steuern hat mehrere Auskünfte zur Frage erteilt, wann die Missbrauchsverhinderungsvorschrift greift
• Staatliche Haushaltsgesetze: Jährliche Änderungen der Verrechnungsprozentobergrenzen (die 25%/50%/70%-Schwellenwerte wurden in mehreren Haushaltszyklen angepasst)

Praktische Auswirkungen für ausländische Investoren

Planungshinweise für die Aufbauphase

Ausländische Unternehmen, die neue Aktivitäten in Spanien aufbauen, können in der Anlaufphase Verlustjahre erwarten, während sie in Infrastruktur, Personal und Marktentwicklung investieren, bevor sie die Rentabilitätsschwelle erreichen. Die Planung der Konzernstruktur, um sicherzustellen, dass diese frühen Verluste als BINs innerhalb einer spanischen Gesellschaft erfasst werden — anstatt auf Ebene der ausländischen Muttergesellschaft zu entstehen —, maximiert den langfristigen Steuerwert dieser Verluste.

Fusionen und Übernahmen

BINs sind ein wesentlicher Bestandteil des Transaktionswerts bei spanischen M&A-Transaktionen. Eine Zielgesellschaft mit erheblichen kumulierten BINs kann die künftige spanische Körperschaftsteuerlast des Erwerbers erheblich reduzieren. Die Missbrauchsverhinderungsregeln bedeuten jedoch, dass BIN-Handels-Beschränkungen sorgfältig analysiert werden müssen. In der Praxis sollten Erwerber, die sich auf BINs verlassen möchten, sicherstellen, dass:

• Das Zielunternehmen seine bestehende Tätigkeit nach dem Erwerb fortsetzt
• Der Erwerb genuine kommerzielle Gründe jenseits der Steuereffizienz hat
• Ausreichende Dokumentation existiert, um die BIN-Nutzung bei einer Anfechtung zu verteidigen

Wechselwirkung mit latenten Steueransprüchen

Für Berichtszwecke (IFRS oder spanisches GAAP) begründen BINs latente Steueransprüche (DTA) in der Bilanz, die den künftigen Steuervorteil aus der Verrechnung dieser Verluste darstellen. Nach den spanischen Rechnungslegungsstandards müssen Unternehmen die Wahrscheinlichkeit künftiger steuerpflichtiger Einkünfte beurteilen, die zur Absorption der BINs ausreichen, bevor DTAs angesetzt werden. Für Unternehmen mit anhaltenden Verlusten erfordert der Ansatz von DTAs für BINs einen detaillierten Businessplan, der die künftige Rentabilität nachweist — eine Dokumentationsübung, die auch für AEAT-Zwecke nützlich ist.

Wie BMC helfen kann

Unser Körperschaftsteuerteam verfolgt und optimiert BIN-Positionen für spanische Tochtergesellschaften ausländischer Konzerne, modelliert die jährliche Verrechnungsstrategie, um den Steuervorteil innerhalb der anwendbaren Grenzen zu maximieren, und erstellt M&A-Due-Diligence-Berichte zur BIN-Verfügbarkeit und zum BIN-Handelsrisiko für Akquisitionsziele. Wir beraten auch darüber, ob die steuerliche Organschaft das geeignete Vehikel zur konzernweiten Verlustnutzung ist.