La escisión de inmuebles aislados no permite aplicar el régimen de neutralidad fiscal de las fusiones

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V5244-26 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 23/07/2026 Normativa Ley 27/2014 Impuesto sobre Sociedades - 17.3 - 17.4 - 76.2.1º.b) - 76.4 Descripción de hechos El objeto social de la sociedad A consultante, domiciliada en España, de conformidad con el art. 2 de sus Estatutos, lo constituye: Dirección y gestión de participaciones en el capital social de otras entidades. Prestación de servicios administrativos y generales a las sociedades del grupo. Arrendamiento de inmuebles. El código CNAE de la actividad principal es 64.20 actividades de las sociedades holding. Los titulares de su capital son las siguientes personas físicas, integrantes del grupo familiar: los hermanos PF1 (24,8321%), PF2 (24,8321%), PF3 (24,8321%) y PF4 (24,8321%) y sus hijos PF5 (0,0840%), PF6 (0,0840%), PF7 (0,0560%), PF8 (0,0560%), PF9 (0,0560%), PF10 (0,0840%), PF11 (0,0840%), PF12 (0,0560%), PF13 (0,0560%) y PF14 (0,0560%). La entidad A, como sociedad holding, es titular del 100 por 100 del capital de las siguientes entidades domiciliadas en España, en las que se indica su objeto social (art. 2 de sus Estatutos): - Entidad B. La sociedad tiene por objeto la prestación de servicios de hotelería, lavandería, limpieza y transportes; y la formación profesional de personal y todo tipo de actividades de apoyo a empresas relacionadas con dichos servicios. El código de la C.N.A.E de la principal actividad de la sociedad es: 82.99 Otras actividades de apoyo a empresas. - Entidad C. Pescadería: Venta al por mayor y por menor de pescado y mariscos. Arrendamiento de inmuebles. El código CNAE de la principal actividad de la sociedad es 46.38, comercio al por mayor de pescados y mariscos y otros productos alimenticios. - Entidad D. Restauración: La apertura y administración de establecimientos relacionados con la hostelería, explotación hostelera, restaurantes, cafeterías, bares, hamburgueserías, salas de recreo, salas de fiesta y pubs. Arrendamiento de inmuebles. El código de la C.N.A.E de la principal actividad de la sociedad es: 56.10 Restaurantes y puestos de comidas. - Entidad E. La explotación, dirección, gestión, comercialización, administración y promoción y compra de establecimientos hosteleros, restaurantes, bares y cafeterías. Reparto de comida a domicilio (CNAE 5610 y 5629). Desarrollo y promoción de actividades para el turismo, representación en España y en Extranjero de productos turísticos, el asesoramiento en temas turísticos. La creación, administración y dirección de escuelas privadas o públicas de formación de personal turístico, hoteleros y de restauración, mediante escuelas, talleres-escuelas, hoteles-escuelas. (CNAE 8552 y 8560). La compraventa, construcción, instalación, explotación, comercialización, administración, dirección y gestión de instalaciones turísticas, hoteles, camping, apartoteles, pisos, apartamentos, naves industriales y fincas rústicas o urbanas; instalaciones deportivas, gimnasios, campos de golf, embarcaciones, pistas de tenis y piscinas (CNAE 5510, 6810, 6832, 9311). - Entidad F. La explotación, dirección, gestión, comercialización, administración y promoción y compra de establecimientos hosteleros en general, campings, restaurantes, bares, cafeterías, pubs, salas de fiesta, reparto de comida a domicilio, parques temáticos, recreativos y de atracciones y demás establecimientos de ocio y recreo. Desarrollo y promoción de cuantas actividades se hallen relacionadas con el turismo y así la representación en España y en Extranjero de productos turísticos, líneas aéreas, el asesoramiento en temas turísticos, la dirección, gerencia, Administración, comercialización y marketing de instalaciones turísticas, así como la integra explotación de las mismas, la creación, administración y dirección de escuelas privadas o públicas de formación de personal turístico, hoteleros y de restauración, mediante escuelas, talleres-escuelas, hoteles-escuelas, y todo ello por si o mediante su participación en otras entidades mercantiles de similar o idéntico objeto social. La compraventa, construcción, instalación, explotación, alquiler (excepto el financiero), comercialización, administración y gestión en cualquier forma admitida en derecho, de hoteles, apartoteles, pisos, apartamentos, naves industriales y fincas rústicas o urbanas en general; bares, restaurantes, salas de fiestas y culturales; instalaciones deportivas, gimnasios, campos de golf, embarcaciones, pistas de tenis y piscinas; cines, teatros, café-teatros y demás espectáculos y atracciones públicas; estudios y análisis turísticos; transportes. - Entidad G. La apertura y administración de establecimientos relacionados con la hostelería, explotación hostelera, restaurantes, cafeterías, bares, hamburgueserías, salas de recreo, salas de fiesta y pubs. Arrendamiento de inmuebles. El código de la C.N.A.E de la principal actividad de la sociedad es: 56.10 Restaurantes y puestos de comidas. - Entidad H. La apertura y administración de establecimientos relacionados con la hostelería, explotación hostelera, restaurantes, cafeterías, bares, hamburgueserías, salas de recreo, salas de fiesta y pubs. Arrendamiento de inmuebles. Servicio de lavandería. El código de la C.N.A.E de la principal actividad de la sociedad es: 56.10 Restaurantes y puestos de comidas. - Entidad I. Restaurantes y puestos de comidas. El código de la C.N.A.E de la principal actividad de la sociedad es: 56.10 Restaurantes y puestos de comidas. - Entidad J. Restaurantes y puestos de comidas. El código de la C.N.A.E de la principal actividad de la sociedad es: 56.10 Restaurantes y puestos de comidas. - Entidad K. El arrendamiento, la adquisición, la enajenación y explotación, por cualquier título, de toda clase de bienes inmuebles, así como la gestión y explotación de los mismos. El Código de la C.N.A.E de la actividad de la sociedad es: 68.20”. Tanto la sociedad firmante como las participadas cuentan con los siguientes inmuebles de su propiedad, todos ellos situados en España: -Entidad A, siete inmuebles, uno de ellos afecto a la actividad y los restantes arrendados. -Entidad C, un inmueble, el cual está arrendado. -Entidad D, cinco inmuebles, tres de ellos afectos a la actividad y dos arrendados. -Entidad E, ocho inmuebles, todos ellos afectos a la actividad. -Entidad F, un inmueble, el cual está afecto a la actividad. -Entidad G, seis inmuebles, todos ellos afectos a la actividad. -Entidad H, trece inmuebles, diez de ellos afectos a la actividad y tres arrendados. Aquellas sociedades que no tienen afectos los inmuebles a su actividad económica, cuentan con una persona contratada y a jornada completa para el desarrollo de la actividad de arrendamiento. Los socios de la sociedad A se han planteado aislar los inmuebles de que son titulares todas las sociedades de su actividad comercial. Para llevarlo a cabo tienen proyectadas operaciones de escisión por las cuales los inmuebles pasarán a ser de titularidad de la entidad K, que ejercerá la actividad económica de arrendamiento a las sociedades del grupo o a terceros, contando con, al menos, una persona contratada y a jornada completa. En relación a la existencia de motivos económicos válidos, el consultante manifiesta que las escisiones se justifican para separar el patrimonio inmobiliario de la llevanza de los negocios de hostelería, limitando el riesgo. Cuestión planteada Primera. Si la operación proyectada cumple los requisitos para la aplicación del régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de una Estado miembro a otro de la Unión Europea regulado en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Segunda. En particular, si puede entenderse que se efectúa por motivos económicos válidos. Contestación completa En primer lugar, debe ponerse de manifiesto que la contestación únicamente va a referirse a la tributación de la entidad consultante, no a la tributación de los socios con motivo de las escisiones parciales de los mismos, no procediendo su contestación dado que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria las consultas tributarias han de ser formuladas por los obligados tributarios, lo que no acontece en este caso al no ser tales obligados tributarios los que formulan la citada consulta. En segundo lugar, cabe traer a colación el artículo 17, apartados 3 y 4, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), de acuerdo con el cual: “3. Los elementos patrimoniales transmitidos en virtud de fusión y escisión total o parcial, se valorarán, en sede de las entidades y de sus socios, de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. Los elementos patrimoniales aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, así como los valores adquiridos por canje, se valorarán de acuerdo con lo establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. No obstante, en caso de no resultar de aplicación el régimen establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley en cualquiera de las operaciones mencionadas en este apartado, los referidos elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con lo establecido en el apartado siguiente. 4. Se valorarán por su valor de mercado los siguientes elementos patrimoniales: a) (…). b) Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley o bien que resulte de aplicación el apartado 2 anterior. c) (…) d) Los transmitidos en virtud de fusión, y escisión total o parcial, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. e) (…) f) Los adquiridos por canje o conversión, salvo que resulte de aplicación el régimen previsto en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. Se entenderá por valor de mercado el que hubiera sido acordado entre partes independientes, pudiendo admitirse cualquiera de los métodos previstos en el artículo 18.4 de esta Ley”. Por tanto, con arreglo a lo anterior, no se integrarán en la base imponible de las sociedades ni de los socios, las plusvalías asociadas a los elementos transmitidos con ocasión de una operación de fusión, escisión, aportación de activos o canje de valores, salvo en aquellos supuestos en los que no resulte de aplicación el régimen de neutralidad fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley. El Capítulo VII del Título VII de la LIS, regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Del escrito de consulta se desprende que pretende llevarse a cabo una operación de reestructuración consistente en la escisión parcial de la sociedad consultante A, concretamente en el escrito de consulta se señala que “los socios de la entidad A se han planteado aislar los inmuebles de que son titulares las sociedades de su actividad comercial. Para llevarlo a cabo tienen proyectadas operaciones de escisión por las cuales los inmuebles pasarán a ser de titularidad de la entidad K.” Al respecto, el artículo 76.2.1º, letra b) de la LIS considera escisión parcial la operación por la cual: “b) Una entidad segrega una o varias partes de su patrimonio social que formen ramas de actividad y las transmite en bloque a una o varias entidades de nueva creación o ya existentes, manteniéndose en su patrimonio al menos una rama de actividad en la entidad transmitente, o bien participaciones en el capital de otras entidades que le confieran la mayoría del capital social de estas, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente, que deberán atribuirse a sus socios en proporción a sus respectivas participaciones, reduciendo el capital social y reservas en la cuantía necesaria, y, en su caso, una compensación en dinero en los términos de la letra anterior.” En el ámbito mercantil, los artículos 58 y siguientes del Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio, por el que se adoptan y prorrogan determinadas medidas de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la Guerra de Ucrania, de apoyo a la reconstrucción de la isla de La Palma y a otras situaciones de vulnerabilidad; de transposición de Directivas de la Unión Europea en materia de modificaciones estructurales de sociedades mercantiles y conciliación de la vida familiar y la vida profesional de los progenitores y los cuidadores; y de ejecución y cumplimiento del Derecho de la Unión Europea, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente, el apartado 1 del artículo 60 del citado Real Decreto-ley define el concepto de escisión parcial de la siguiente forma: “Se entiende por escisión parcial el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades de nueva creación o ya existentes, recibiendo los socios de la sociedad que se escinde un número de acciones, participaciones o cuotas sociales de las sociedades beneficiarias de la escisión proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde y, en su caso, cuando sea conveniente para ajustar el tipo de canje, los socios podrán recibir, además, una compensación en dinero que no exceda del diez por ciento del valor nominal de las acciones, de las participaciones o del valor contable de las cuotas atribuidas y reduciendo ésta el capital social en la cuantía necesaria.” En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza al amparo de lo dispuesto en el artículo citado de la normativa mercantil cumpliría, en principio, las condiciones establecidas en la LIS para ser considerada como operación de escisión parcial de las previstas en el Capítulo VII del Título VII de dicha Ley. A su vez, el artículo 76.4 de la LIS establece que: “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. Podrán ser atribuidas a la entidad adquirente las deudas contraídas para la organización o el funcionamiento de los elementos que se traspasan”. Así pues, sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen de neutralidad fiscal del Capítulo VII del Título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. El propio concepto de rama de actividad requiere la existencia de una organización empresarial diferenciada para cada conjunto patrimonial, que determine la existencia autónoma de una actividad económica que permita identificar un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma, lo cual exige que esta autonomía sea motivada por la diferente naturaleza de las actividades desarrolladas por cada rama o, existiendo una única actividad, en función del destino y naturaleza de estos elementos patrimoniales, que requiera de una organización separada como consecuencia de las especialidades existentes en su explotación económica que exija de un modelo de gestión diferenciado determinante de diferentes explotaciones económicas autónomas. En definitiva, el concepto de “rama de actividad” requiere determinar la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, forme un conjunto de elementos de activo y de pasivo de la sociedad que constituyan, desde el punto de vista de la organización, una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. En el supuesto concreto planteado, la sociedad consultante A pretende segregar una parte de su patrimonio a favor de la entidad K ya existente que realizaría la actividad de arrendamiento de inmuebles. Así, de la información proporcionada en el escrito de consulta y en el de ampliación de información, parece desprenderse que el conjunto patrimonial escindido no constituye una rama de actividad diferenciada, en los términos del artículo 76.4 de la LIS, que existiera previamente en sede de la entidad transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. En efecto, de los datos que se derivan de la consulta parece que van a ser objeto de escisión una serie de inmuebles. En tal caso, no parece que los elementos patrimoniales segregados determinen la existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios en sede de la adquirente, sino que simplemente se trata de elementos patrimoniales aislados, en concreto, unos inmuebles, En tal caso, la operación planteada no podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. No obstante, la existencia de diversas ramas de actividad, en sede de la entidad consultante y de otras sociedades del grupo, que determinen la existencia de distintas explotaciones que requieran de una gestión y organización diferenciadas es una cuestión de hecho que el contribuyente podrá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria. En virtud de lo anterior, en la medida en que el patrimonio que pretende escindirse no constituye una rama de actividad diferenciada que permita por sí misma el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, la operación planteada no cumpliría lo dispuesto en el artículo 76.2.1º, letra b) de la LIS, por lo que no procederá la aplicación del régimen de neutralidad fiscal regulado en el Capítulo VII del Título VII de la LIS. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.