Las mejoras que aumentan la productividad de una finca rústica forman parte de su valor de adquisición

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V4982-16 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 17/11/2016 Normativa Ley 35/2006. LIRPF. Arts. 33, 35, 36 y disposición transitoria novena. Descripción de hechos El consultante donó a un hijo unas fincas rústicas, adquiridas con anterioridad a 1994. Una de las fincas rústicas donada fue objeto de obras, realizadas el 30 de junio de 2004, que consistieron en despedregar la finca y así mejorar su productividad de forma que la maquinaria agrícola sufriera un menor desgaste de mejora, obras calificadas por el consultante como de mejora. Cuestión planteada Tributación de la ganancia patrimonial en el donante por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, determinación de la parte de la ganancia patrimonial que corresponde a la mejora efectuada. Contestación completa La donación del inmueble generará en los donantes una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre). El importe de esta ganancia o pérdida patrimonial vendrá determinado, según el artículo 34, por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y de transmisión, calculados en la forma prevista en los artículos 35 y 36 de la citada Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente. Si se generase una pérdida patrimonial no se computará como tal por aplicación del apartado 5 del artículo 33, según el cual: “No se computarán como pérdidas patrimoniales las siguientes: (…). c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos intervivos o a liberalidades. (…).”. El artículo 35 dispone lo siguiente: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere el párrafo b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.” Y el artículo 36: “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado. (...)”. La norma 3ª de registro y valoración incluida en la Segunda parte del Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, que establece las “Normas particulares sobre inmovilizado material”, dispone en su letra f): “f) Los costes de renovación, ampliación o mejora de los bienes del inmovilizado material serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil, debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido.”. De acuerdo con este precepto, si las fincas se encuentran afectas a actividades económicas y las labores realizadas aumentan la capacidad productiva de la finca, los costes ocasionados serán incorporados al activo como mayor valor del bien, formando parte del valor de adquisición de la misma, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 35.1.b) de la Ley del Impuesto. En el caso, de que estas labores no aumentasen la capacidad productiva de la finca, el importe de las mismas supondría un gasto de la actividad agrícola, en su caso, desarrollada por el consultante. La determinación del importe de la ganancia o pérdida patrimonial, se realizará distinguiendo la parte del valor de transmisión que corresponda a cada uno de los componentes del valor de adquisición. Este desglose del valor de transmisión debe realizarse en función del valor normal de mercado de los terrenos y de las mejoras en el momento de la enajenación, valores que pueden acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho y que corresponderá valorar a los órganos de la Administración tributaria en sus actuaciones de comprobación e investigación. Por otra parte, al efectuarse la donación de las fincas rústicas por el consultante, el 12 de junio de 2015, se plantea la aplicación de lo dispuesto en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto, que recoge un régimen transitorio aplicable a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas que hubieran sido adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994. Al encontrarse las fincas afectas al desarrollo de actividades económicas, no resultará de aplicación lo establecido en la disposición transitoria novena de la Ley. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.