Los consultantes preguntan cuándo deben declarar las ganancias patrimoniales derivadas de una expropiación forzosa por urgencia. La DGT señala que, si pasa más de un año entre la entrega del bien y el cobro del justiprecio, se puede aplicar la regla de imputación de operaciones a plazos.
Cuestión planteada Imputación temporal de las ganancias patrimoniales correspondientes a las expropiaciones.
En expropiaciones por urgencia, la alteración patrimonial ocurre cuando se realiza el depósito previo y se ocupa el bien. No obstante, si transcurre más de un año entre la entrega del bien y el devengo del cobro del justiprecio, se puede aplicar la regla de imputación de operaciones a plazos del artículo 14.2.d) de la LIRPF. Bajo este criterio, se imputan los depósitos previos y las indemnizaciones en el ejercicio de su cobro, y el resto del justiprecio en los periodos en que resulte exigible su pago.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2564-17 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 10/10/2017 Normativa Ley 35/2006, art. 14 Descripción de hechos A los consultantes les fueron expropiadas por el procedimiento de urgencia dos fincas, levantándose las correspondientes actas previas de ocupación y pagándose en ese mismo ejercicio los depósitos previos a la ocupación y las indemnizaciones por perjuicios por rápida ocupación. Posteriormente, por resoluciones del jurado de expropiación se fijan definitivamente los justiprecios, realizándose su pago en los años 2016 y 2017. Cuestión planteada Imputación temporal de las ganancias patrimoniales correspondientes a las expropiaciones. Contestación completa El artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de los no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), define las ganancias y pérdidas patrimoniales como "las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición del aquél (…)". Evidentemente, con esta configuración, no cabe duda que la transmisión derivada de la expropiación forzosa dará lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, cuyo importe se calculará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 y siguientes de la Ley del Impuesto: diferencia entre los valores de adquisición y transmisión. La regla general de imputación temporal de las ganancias o pérdidas patrimoniales se encuentra recogida en el artículo 14.1.c) de la Ley 35/2006, donde se establece que “las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”. Respecto a cuándo se entiende producida en los supuestos de expropiación forzosa la alteración patrimonial, el criterio que viene aplicando este Centro directivo es considerar que la alteración patrimonial se produce cuando fijado y pagado (o consignado) el justiprecio se proceda a la consecuente ocupación del bien expropiado, todo ello en consonancia con lo dispuesto en el artículo 51 de la Ley de Expropiación Forzosa (BOE de 17 de diciembre de 1954): “Hecho efectivo el justo precio, o consignado en la forma prevista en el artículo anterior, podrá ocuparse la fina por vía administrativa o hacer ejercicio del derecho expropiado, siempre que no se hubiera hecho ya en virtud del procedimiento excepcional regulado en el artículo siguiente. (…)”. Ahora bien, continuando con la exposición del criterio de este Centro, esta regla se rompe en el supuesto de expropiación por el procedimiento de urgencia regulado en el artículo 52 de la Ley de Expropiación Forzosa, ya que existe un derecho de ocupación inmediata tras el depósito o pago previo de una cantidad a favor del expropiado. Dicha cantidad se calcula mediante capitalización y no se considera justiprecio, puesto que el mismo se calculará posteriormente según las normas generales. En este caso, la ganancia o pérdida se entienden producidas, en principio, cuando realizado el depósito previo se procede a la ocupación y no cuando se pague el justiprecio. Sin embargo, dado el especial carácter de este procedimiento expropiatorio, en el que el justiprecio se fija posteriormente, en tal caso este Centro entiende que puede aplicarse la regla de imputación correspondiente a las operaciones a plazos o con precio aplazado regulada en la letra d) del apartado 2 del artículo 14 de la Ley 35/2006, siempre que haya transcurrido más de un año entre la entrega del bien y el devengo del cobro del justiprecio, e imputar según sean exigibles los cobros correspondientes, es decir, si los consultantes aplicaron esta regla imputando al ejercicio en que se produjo la expropiación la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente al cobro de los depósitos previos y las indemnizaciones por perjuicios por rápida ocupación, deberán imputar el resto a los períodos impositivos en que resulte exigible el pago del justiprecio; circunstancia que en el presente caso se entiende producida en los períodos impositivos en los que las resoluciones del jurado de expropiación fijan el justiprecio de las fincas expropiadas. Lo que comunico a ustedes con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18).
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