Un propietario recibe primas de reserva antes de que comience un contrato de arrendamiento de una finca rústica. La DGT determina que estas cantidades son anticipos reintegrables y deben tributar cuando el arrendamiento sea efectivo.
Cuestión planteada Tributación de las referidas "primas de arrendamiento".
Si el arrendamiento no es actividad económica, las primas de reserva se consideran anticipos reintegrables. Al estar condicionada su percepción al inicio del arrendamiento, la imputación de los rendimientos de capital inmobiliario debe realizarse en el momento en que este comience. Los pagos derivados de una eventual devolución del anticipo no tienen efectos en la renta.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2100-24 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 26/09/2024 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, artículos 14, 22, 27 y 48. Descripción de hechos El consultante manifiesta que el 14 de julio de 2023 firmó un contrato de arrendamiento de una finca rústica de la que es propietario, con una empresa que quiere plantar viñas en ella o en su caso instalar una plante fotovoltaica. En el contrato se especifica que la entrada en vigor del arrendamiento tendrá lugar el 1 de octubre de 2025. Mientras tanto el consultante puede hacer uso de su finca, explotándola agrícolamente, sin que el arrendatario tome posesión de la misma. El contrato tendrá una duración de 25 años. No obstante, en 2024 y 2025 el arrendatario abonará una "prima de reserva de arrendamiento". Estas primas no se deducen de las rentas que se empezarán a abonar en 2025 y en caso de resolución del contrato tendría que devolverlas con intereses. Cuestión planteada Tributación de las referidas "primas de arrendamiento". Contestación completa Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir el requisitos previsto en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, consistente en que para la ordenación del arrendamiento se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, los rendimientos derivados del arrendamiento del inmueble constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22 de la LIRPF, que dispone: “1. Tendrán la consideración de rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles rústicos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, cualquiera que sea su denominación o naturaleza. 2. Se computará como rendimiento íntegro el importe que por todos los conceptos deba satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario.”. Debiendo integrarse dichos rendimientos en la base imponible general del Impuesto, de acuerdo con lo establecido en el artículo 48 de la LIRPF. Por lo que respecta a la imputación temporal de los rendimientos derivados del arrendamiento, el artículo 14.1.a) de la Ley del Impuesto establece, en relación con las reglas generales de imputación relativas a los rendimientos de capital: “1. Regla general. Los ingresos y gastos que determinan la renta a incluir en la base del impuesto se imputarán al período impositivo que corresponda, de acuerdo con los siguientes criterios: a) Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al período impositivo en que sean exigibles por su perceptor. (…).” Por lo tanto, con carácter general, los rendimientos de capital inmobiliario deben imputarse al periodo en que resulten exigibles por su perceptor. En cuanto a la imputación temporal de las cantidades pagadas por el arrendatario al consultante en concepto de “primas de reserva de arrendamiento” con anterioridad al inicio de éste, se configuran como un anticipo reintegrable, dado que el consultante no las hará suyas hasta el momento en que se inicie el arrendamiento (1 de octubre de 2025), debiendo devolverlas en el caso de que a esa fecha no se inicie éste, por lo que al estar condicionada su percepción al inicio del arrendamiento a la referida fecha, la imputación de los rendimientos del capital inmobiliario correspondientes a dichas cantidades deberá efectuarse a ese momento (1 de octubre de 2025), no teniendo efectos en la renta del consultante los pagos que en su caso origine la devolución del anticipo. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.