Se puede computar una pérdida patrimonial por un crédito no recuperado tras la conclusión de un concurso

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1682-23 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 13/06/2023 Normativa Ley 35/2006, art. 14 Descripción de hechos Sostiene el consultante que "su padre era titular de una inversión en una sociedad concursada y dispone junto a sus tres hermanos de documento privado de aceptación y adjudicación del crédito de la concursada . En sentencia del Juzgado de lo Mercantil de fecha 21 de julio de 2022, se declara la conclusión del concurso". Cuestión planteada Posibilidad de computar una pérdida patrimonial en la declaración del IRPF-2022 por el crédito no recuperado. Contestación completa La determinación legal del concepto de ganancias y pérdidas patrimoniales se recoge en el artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que en su apartado 1 establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”. Desde esta configuración legal de las ganancias y pérdidas patrimoniales, la falta de pago por un deudor a su acreedor del importe adeudado no da lugar de forma automática a la existencia de una pérdida patrimonial, dada la consideración de existencia de un derecho de crédito que el acreedor tiene contra el deudor —la sociedad en la que se realizó la inversión—. Ahora bien, a partir de 1 de enero de 2015, se introduce en la normativa del Impuesto una regla especial de imputación temporal para los supuestos de créditos no cobrados. Así, la letra k) del artículo 14.2 de la Ley del Impuesto, añadida por el apartado ocho del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. (BOE de día 28), determina lo siguiente: “Las pérdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados podrán imputarse al período impositivo en que concurra alguna de las siguientes circunstancias: 1.º Que adquiera eficacia una quita establecida en un acuerdo de refinanciación judicialmente homologable a los que se refiere el artículo 71 bis y la disposición adicional cuarta de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, o en un acuerdo extrajudicial de pagos a los cuales se refiere el Título X de la misma Ley. 2.º Que, encontrándose el deudor en situación de concurso, adquiera eficacia el convenio en el que se acuerde una quita en el importe del crédito conforme a lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, en cuyo caso la pérdida se computará por la cuantía de la quita. En otro caso, que concluya el procedimiento concursal sin que se hubiera satisfecho el crédito salvo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas a las que se refieren los apartados 1.º, 4.º y 5.º del artículo 176 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal. 3.º Que se cumpla el plazo de un año desde el inicio del procedimiento judicial distinto de los de concurso que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que este haya sido satisfecho. Cuando el crédito fuera cobrado con posterioridad al cómputo de la pérdida patrimonial a que se refiere esta letra k), se imputará una ganancia patrimonial por el importe cobrado en el período impositivo en que se produzca dicho cobro”. A su vez, la disposición adicional vigésima primera de la misma ley determina que “a efectos de la aplicación de la regla especial de imputación temporal prevista en la letra k) del artículo 14.2 de esta Ley, la circunstancia prevista en el número 3.º de la citada letra k) únicamente se tendrá en cuenta cuando el plazo de un año finalice a partir de 1 de enero de 2015”. Expuesto lo anterior, en el presente caso, al tratarse del ámbito concursal, se considerará producida una pérdida patrimonial (respecto al importe no recuperado del crédito en la sociedad concursada) cuando concurra alguna de las circunstancias establecidas en la letra k) del artículo 14.2, circunstancias que en el presente caso sí se entienden concurrentes con la sentencia del Juzgado Mercantil número 7 de Madrid, de 21 de julio de 2022, sentencia que declara la conclusión del concurso de Fórum Filatélico, por lo que la referida pérdida será imputable al período impositivo 2022 y computable en la declaración del IRPF de dicho período. Ahora bien, para que esta pérdida patrimonial pueda practicarse por el consultante resulta necesario ostentar la titularidad del crédito cuando se produce la pérdida, esto es: con la conclusión del procedimiento concursal: sentencia de 21 de julio de 2022. Por tanto, entendiendo que el fallecimiento del titular original del crédito en la sociedad concursada se produjo con anterioridad a la sentencia que declara la conclusión del concurso, se considerará producida una pérdida patrimonial (respecto al importe no recuperado del crédito) para el consultante como titular del crédito, ya sea en su condición de heredero o como miembro de la herencia yacente (si no se hubiera producido la aceptación de la herencia en el período impositivo 2022), pues en este caso se atribuirá a los llamados a la herencia conforme a lo dispuesto en el artículo 89.3 de la Ley del Impuesto: atribución a los herederos “según las normas o pactos aplicables en cada caso y, si éstos no constaran a la Administración tributaria en forma fehaciente, se atribuirán por partes iguales”. Adicionalmente, cabe señalar que de no constar ante la Administración concursal como titular del crédito recibido por herencia, por no haberse registrado el cambio de titularidad del causante (su padre) al consultante, deberá acreditarse la titularidad del crédito por este último, lo que nos lleva al artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), donde se dispone que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”. Por tanto, el consultante podrá acreditar a través de los medios de prueba admitidos en Derecho la existencia de la pérdida patrimonial por el crédito heredado, siendo los órganos de gestión e inspección tributaria a quienes corresponderá —en el ejercicio de sus funciones de comprobación y a efectos de la liquidación del impuesto— la valoración de las pruebas que se aporten como elementos suficientes para determinar su existencia. En cuanto a la integración de esta pérdida en la liquidación del impuesto será, como pérdida patrimonial que no deriva de la transmisión de elementos patrimoniales, en la base imponible general (desde su consideración como renta general, conforme a lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto), en la forma y con los límites establecidos en el artículo 48 de la citada ley, por lo que su incorporación en la declaración del IRPF-2022 se realizará con esa configuración de pérdida patrimonial que no deriva de la transmisión de elementos patrimoniales. Lo que comunico a usted con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley General Tributaria.