No procede la imputación de rentas inmobiliarias en España por inmuebles desocupados si el titular es una sociedad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1674-26 Órgano SG de Fiscalidad Internacional Fecha salida 19/06/2026 Normativa CDI España - Francia: art. 1,3,4 y 6 LIRPF: art. 85 RLIRNR: arts. 5,12 y 13 Descripción de hechos La entidad consultante es una sociedad civil inmobiliaria con personalidad juridica conforme a la legislación francesa y con residencia fiscal en Francia. Su actividad consiste en la adquisición, administración y explotación de todo tipo de bienes inmobiliarios. Es titular de varios bienes inmuebles situados en territorio español. Dichos inmuebles se destinan al arrendamiento, si bien existen periodos en los que permanencen desocupados y, por tanto, no generan ingresos por el alquiler. La sociedad no opera en España mediante establecimiento permanente. Cuestión planteada Se solicita aclaración sobre el tratamiento fiscal aplicable, en el marco del Impuesto sobre la Renta de los No Residentes, a los periodos en los que los inmuebles de su titularidad situados en España no se encuentran arrendados. Asimismo, se solicita información sobre la forma de declaración de dichas rentas. Contestación completa En primer lugar, para determinar la tributación aplicable a los periodos en los que los inmuebles situados en territorio español, titularidad de la entidad consultante, no han estado arrendados, resulta necesario analizar la posible aplicación del Convenio entre el Reino de España y la República Francesa para evitar la doble imposición y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, firmado en Madrid el 10 de octubre de 1995 (BOE de 12 de junio de 1997), en adelante, el Convenio. Este Convenio ha sido modificado por el Convenio Multilateral para aplicar las medidas relacionadas con los tratados fiscales para prevenir la erosión de bases imponibles y el traslado de beneficios, hecho en París el 24 de noviembre de 2016, y firmado por España el 7 de junio de 2017 (BOE de 22 de diciembre de 2021). El artículo 1 del Convenio dispone que: “El presente Convenio se aplica a las personas residentes de uno o de ambos Estados contratantes”. Por su parte, el artículo 3.1 define el concepto de “persona” y “sociedad” en los siguientes términos: “1. A los efectos del presente Convenio, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente: (…) d) El término «persona» comprende las personas físicas, las sociedades y cualquier otra agrupación de personas. e) El término «sociedad» significa cualquier persona jurídica o cualquier entidad que se considere persona jurídica a efectos impositivos. (…)”. En cuanto al concepto de “residente”, el artículo 4.1 establece: “1. A los efectos de este Convenio la expresión “residente de un Estado contratante” significa toda persona que en virtud de la legislación de este Estado esté sujeta a imposición en él por razón de su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en este Estado exclusivamente por la renta que obtengan procedente de fuentes situadas en el citado Estado, o por el patrimonio que posean en el mismo.” Adicionalmente, el apartado 3 del Protocolo anejo al Convenio precisa, en relación con el artículo 4.1, que: “3. En relación al apartado 1 del artículo 4, se entenderá que la expresión “residente de un Estado contratante” comprende: a) (...); b) En el caso de Francia, las sociedades de personas y las otras agrupaciones de personas sometidas por la legislación interna francesa a un régimen fiscal análogo al de las sociedades de personas, que tengan su sede en Francia y no estén allí sometidas al impuesto sobre sociedades, y en que cada miembro esté personalmente sometido al impuesto en Francia en la parte de los beneficios que le correspondan en aplicación de la legislación interna francesa.” Según se indica en el escrito de consulta, la entidad consultante es una Société Civile Inmobilière, en adelante, “SCI” francesa. No obstante, aunque no se especifica el régimen fiscal al que está sujeta, esto es, si tributa en régimen de transparencia fiscal (atribución de rentas a los socios), o como sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades francés-, del escrito de la consulta parece deducirse que la SCI ha optado por tributar como sujeto pasivo del impuesto sobre sociedades francés. En consecuencia, en la presente contestación se parte de la premisa de que la SCI está sujeta al impuesto sobre sociedades en Francia. Partiendo de esta premisa, la SCI tiene la consideración de “persona” a efectos del Convenio, conforme al artículo 3.1.d). En particular, debe calificarse como “sociedad” de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 3.1.e) del Convenio al tratarse de una entidad que se considera persona jurídica a efectos impositivos en Francia. En consecuencia, al ser persona y estar sujeta a impuestos, ostenta la condición residente fiscal en Francia a efectos del Convenio. Por tanto, se puede concluir que la entidad consultante se encuentra comprendida en el ámbito subjetivo de aplicación del Convenio, conforme a lo dispuesto en su artículo 1. Por tanto, se va a partir de la hipótesis de que la entidad consultante tiene la condición de residente fiscal en Francia, conforme al artículo 4 del Convenio, y de que es titular de los bienes inmuebles situados en territorio español. Por otra parte, se indica que los inmuebles se van a destinar al arrendamiento. No se dan datos suficientes para calificar el rendimiento derivado de este arrendamiento (se limita a afirmar que no opera en España mediante establecimiento permanente). A los efectos de contestar a esta consulta, se va a partir de consideración de que la consultante no realiza actividad económica en territorio español respecto al arrendamiento de inmuebles. En cualquier caso, resulta de aplicación el artículo 6 del Convenio, relativo a las rentas inmobiliarias, que establece lo siguiente: “1. Las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga de bienes inmuebles (incluidas las rentas de explotaciones agrícolas o forestales) situados en el otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado. 2. La expresión «bienes inmuebles» tendrá el significado que le atribuya el derecho del Estado contratante en que los bienes en cuestión estén situados. Dicha expresión comprende en todo caso los accesorios, el ganado y equipo utilizado en las explotaciones agrícolas y forestales, los derechos a los que se apliquen las disposiciones de derecho privado relativas a los bienes raíces, el usufructo de bienes inmuebles y los derechos a percibir pagos variables o fijos por la explotación o la concesión de la explotación de yacimientos minerales, fuentes y otros recursos minerales; los buques y aeronaves no se consideran bienes inmuebles. 3. Las disposiciones del apartado 1 se aplican a las rentas derivadas de la utilización directa, del arrendamiento o aparcería, así como de cualquier otra forma de explotación de los bienes inmuebles. 4. Las disposiciones de los apartados 1 y 3 se aplican igualmente a las rentas derivadas de los bienes inmuebles de una empresa y de los bienes inmuebles utilizados para el ejercicio de trabajos independientes. 5. Cuando la propiedad de acciones, participaciones u otros derechos en una sociedad u otra persona jurídica confiera a su dueño el disfrute de bienes inmuebles situados en un Estado contratante y detentados por esta sociedad o esta otra persona jurídica, las rentas que el propietario obtenga de la utilización directa, del arrendamiento o de cualquier otra forma de uso de tales derechos pueden someterse a imposición en este Estado. Las disposiciones del presente apartado se aplicarán sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 7 y 14.” En virtud de este artículo, España, como Estado en el que se sitúan los inmuebles, puede someter a imposición las rentas procedentes de los mismos. Esta potestad tributaria comprende también los supuestos en los que los inmuebles, aun no estando arrendados, generan rentas imputadas conforme a la normativa interna del Estado de la fuente. Confirmada la potestad tributaria de España como Estado de la fuente, debe acudirse a la normativa interna española para determinar el tratamiento fiscal aplicable a dichas rentas. El artículo 13.1 del TRLIRNR establece: “1. Se consideran rentas obtenidas en territorio español las siguientes (…) g) Los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a éstos. h) Las rentas imputadas a los contribuyentes personas físicas titulares de bienes inmuebles urbanos situados en territorio español no afectos a actividades económicas. (…)” De acuerdo con el tenor literal del artículo 13.1 h), procede la imputación de rentas inmobiliarias cuando el contribuyente tenga la consideración de persona física. En consecuencia, al no tratarse en este caso de una persona física, no procederá la imputación de rentas por los periodos en los que los inmuebles no hayan estado arrendados ni utilizados directa o indirectamente por la SCI. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.