Las compensaciones de un acuerdo colectivo por retraso de salarios se imputan al ejercicio en que eran exigibles

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0904-25 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 26/05/2025 Normativa LIRPF. Ley 35/2006, artículos 14, 17 y 18. RIRPF, RD 439/2007, artículos 80 y 86. Descripción de hechos La entidad consultante es una entidad deportiva que por razón de la caída de ingresos derivada de la epidemia de COVID-19 se ha visto obligada a posponer los salarios de jugadores y técnicos y celebrar nuevos acuerdos salariales con éstos, a efectos de lo cual han celebrado un Acuerdo Colectivo de empresa al amparo del artículo 41 del Estatuto de los Trabajadores. Las principales medidas acordadas suponen: En lo que respecta a las retribuciones fijas que hubieran resultado exigibles en la temporada 2020/2021 de acuerdo con el contrato inicial, se ajustarán en un 42,49% en dicha temporada, compensándose en las 4 siguientes temporadas en dos pagos (junio y diciembre), salvo que el contrato tuviera una duración inferior, en cuyo caso los pagos que correspondería realizar con posterioridad al contrato se pagarán de acuerdo con los plazos señalados en el Acuerdo. En caso de extinción de la relación laboral, las cantidades pendientes se satisfarán a la fecha de la extinción. Para un segundo grupo de trabajadores en que concurran razones que así lo justifiquen, los pagos se realizarán en la temporada 2021/2022. Los referidos pactos se reflejarán como adendas a los contratos de trabajo. A todas las compensaciones se adicionará el IPC desde el periodo de exigibilidad del contrato inicial hasta el momento del pago, con un mínimo del 1%. En cuanto a las retribuciones variables, las correspondientes a la temporada 2020/2021 ya devengadas o pendientes de devengar se prorratearán en los 36 meses posteriores (de julio de 2021 a junio de 2024). Cuestión planteada Calificación e imputación temporal de las compensaciones establecidas en el Acuerdo Colectivo. Sometimiento a retención de dichas compensaciones, y tributación de las cantidades para las que se haya determinado su pago con posterioridad a la pérdida de la condición de residente del trabajador. Contestación completa Con carácter previo a la contestación a la consulta formulada, debe indicarse que no procede contestar las cuestiones relativas a posibles pactos a celebrar en el futuro a que se refiere la consulta, al carecer de datos relativos a su contenido. El artículo 17.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre) establece: “1. Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.” En consecuencia, tendrán la naturaleza de rendimientos del trabajo la totalidad de las compensaciones establecidas en el Acuerdo Colectivo, al corresponder a sueldos y salarios derivados de la relación laboral mantenida por los jugadores y técnicos con la entidad deportiva. Por lo que respecta a su imputación temporal, ésta se recoge en el artículo 14 de la Ley del Impuesto, que en su apartado 1 establece como regla general para los rendimientos del trabajo su imputación al período impositivo en que son exigibles por el perceptor. Ahora bien, junto con esta regla general, el apartado 2 incluye unas reglas especiales de imputación temporal, reglas de las que procede mencionar aquí la recogida en la letra b), que establece lo siguiente: “b) Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente, los rendimientos derivados del trabajo se perciban en períodos impositivos distintos a aquéllos en que fueron exigibles, se imputarán a éstos, practicándose, en su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno. Cuando concurran las circunstancias previstas en el párrafo a) anterior, los rendimientos se considerarán exigibles en el período impositivo en que la resolución judicial adquiera firmeza. La autoliquidación se presentará en el plazo que media entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto.” A efectos de la aplicación de las normas anteriores, deben tenerse en cuenta las circunstancias específicas concurrentes en el caso consultado manifestadas por el consultante, consistentes en la existencia de dificultades financieras en la entidad empleadora que motivan la adopción de un acuerdo con la generalidad de los jugadores y técnicos a que se refiere la consulta respecto a los pagos de sus salarios. Teniendo en cuenta lo anterior, cabe distinguir dos supuestos. Por un lado, los salarios cuya exigibilidad fuera anterior a la fecha del Acuerdo Colectivo, de acuerdo con los plazos establecidos inicialmente en los contratos laborales de Jugadores y Técnicos, y en los cuales, por lo tanto, la fecha de su exigibilidad ya ha vencido a la fecha de dicho Acuerdo. La posposición de su pago a un ejercicio posterior al de su exigibilidad, determina la existencia de un atraso a efectos del Impuesto, debiendo tener en cuenta que la causa de dicho atraso ha venido determinada por las dificultades económicas padecidas por la entidad empleadora, a consecuencia de la crisis derivada de la epidemia de COVID-19, por lo que debe considerarse que la percepción de los salarios referidos en un ejercicio distinto al de su exigibilidad se ha producido por circunstancias justificadas no imputables al empleado, sin que a dicha conclusión obste el hecho de haber llegado a un acuerdo la entidad empleadora con sus empleados en cuanto al calendario y condiciones de pago de dichos atrasos. En consecuencia, los empleados deberán presentar por los referidos atrasos una autoliquidación complementaria correspondiente al ejercicio de su exigibilidad en el plazo que medie entre la fecha en que se perciban y el final del inmediato siguiente plazo de declaraciones por el impuesto. Dicho tratamiento será también de aplicación en el caso de que el pago de dichos salarios se realizara con posterioridad a la pérdida de la residencia fiscal en España del jugador o técnico, al corresponder a rentas exigibles en un ejercicio en que eran residentes en España a efectos del Impuesto. A dichos atrasos les resultaría aplicable el tipo de retención establecido en el artículo 80.1. 5º del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de día 31 de marzo): el 15 por ciento. En segundo lugar, deben distinguirse los salarios cuya exigibilidad, de acuerdo con los plazos establecidos inicialmente en los contratos laborales de Jugadores y Técnicos, fuera posterior a la fecha del Acuerdo Colectivo, entre los cuales se encuentra la retribución adicional correspondiente al IPC pactada en dicho Acuerdo. La exigibilidad de dichos salarios vendrá determinada por los plazos de pago ahora establecidos en el Acuerdo, y en consecuencia su pago en dichos plazos no tendrá la consideración de atrasos, imputándose al ejercicio de su pago y siéndoles aplicables los tipos de retención establecidos con carácter general en el artículo 86 del Reglamento del Impuesto. Por otro lado, en caso de que la exigibilidad de dichos salarios se establezca en un momento posterior a la pérdida de la residencia fiscal en España de los empleados, ello determinará su no tributación por el Impuesto y su sujeción, en su caso, al Impuesto sobre la Renta de no Residentes, sin perjuicio de lo establecido en convenios para evitar la doble imposición que pudieran resultar de aplicación. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.