Se debe integrar en la base imponible la diferencia entre el valor de mercado del solar y su valor contable al liquidar la sociedad

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0052-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 12/01/2015 Normativa L 58/2003 GT art. 40 RRM RD 1784/1996 art. 247 TRLIS RDLeg 4/2004 arts. 7.1.a), 10.3, 15, 26, 136 TRLSC RDLeg 1/2010 título X cap. II secc. 5ª Descripción de hechos La persona física consultante adquirió por donación de sus padres el total de las participaciones de una sociedad de responsabilidad limitada mediante escritura otorgada en fecha 12-11-2013. Con fecha 09-12-2013, esta persona procedió a la disolución con liquidación de la sociedad como liquidadora y socia única. La escritura de disolución con liquidación se presentó en el Registro Mercantil con fecha 30-12-2013 y la inscripción por parte del Registro se efectuó con fecha 13-01-2014. Cuestión planteada El único activo de la sociedad es un solar, y se plantea si en la liquidación del Impuesto sobre Sociedades se debe efectuar un ajuste extracontable positivo por la diferencia entre el valor contable y el valor de mercado de dicho solar. También se plantea si la fecha de cierre del último periodo impositivo es 13-01-2014, fecha de inscripción del asiento de cancelación en el Registro Mercantil, por ser la fecha de extinción efectiva de la sociedad. Contestación completa El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (en adelante TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”. En cuanto a las reglas de valoración, los apartados del artículo 15 del TRLIS que afectan al supuesto planteado establecen lo siguiente: “Artículo 15. Reglas de valoración: regla general y reglas especiales en los supuestos de transmisiones lucrativas y societarias 1. Los elementos patrimoniales se valorarán de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio. No obstante, las variaciones de valor originadas por aplicación del criterio del valor razonable no tendrán efectos fiscales mientras no deban imputarse a la cuenta de pérdidas y ganancias. El importe de las revalorizaciones contables no se integrará en la base imponible, excepto cuando se lleven a cabo en virtud de normas legales o reglamentarias que obliguen a incluir su importe en la cuenta de pérdidas y ganancias. El importe de la revalorización no integrada en la base imponible no determinará un mayor valor, a efectos fiscales, de los elementos revalorizados. Las operaciones de aumento de capital por compensación de créditos se valorarán fiscalmente por el importe de dicho aumento desde el punto de vista mercantil, con independencia de cuál sea la valoración contable. 2. Se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes elementos patrimoniales: (…). c) Los transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de éstos, reducción del capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios. (…). Se entenderá por valor normal del mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Para determinar dicho valor se aplicarán los métodos previstos en el art. 16.3 de esta ley. 3. En los supuestos previstos en los párrafos a), b), c) y d), la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable. No obstante, en el supuesto de aumento de capital por compensación de créditos, la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el importe del aumento de capital, en la proporción que le corresponda, y el valor fiscal del crédito capitalizado. (…). La integración en la base imponible de las rentas a las que se refiere este artículo se efectuará en el período impositivo en el que se realicen las operaciones de las que derivan dichas rentas. (…). 6. En la disolución de entidades y separación de socios se integrará en la base imponible de éstos la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos recibidos y el valor contable de la participación anulada. (…)”. En consecuencia, la sociedad integrará en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del período impositivo en que se ha realizado la operación de disolución con liquidación, la diferencia entre el valor normal de mercado del solar transmitido al socio y su valor contable. De acuerdo con lo manifestado en el escrito de consulta, la operación se realiza con fecha 09-12-2013, por lo que el periodo impositivo al que corresponda esta fecha (2013 si dicho periodo coincide con el año natural) será al que se debe imputar la operación y su resultado, según establece el artículo 19.1 del TRLIS. También se plantea si la fecha de cierre del último periodo impositivo es 13-01-2014, fecha de inscripción del asiento de cancelación en el Registro Mercantil. El artículo 26.1 del TRLIS establece que “el período impositivo coincidirá con el ejercicio económico de la entidad”, salvo que concurra alguna de las circunstancias enumeradas en el apartado 2 de este artículo, entre ellas, la establecida en la letra a): “2. En todo caso concluirá el período impositivo: a) Cuando la entidad se extinga.” La obligación de presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades se establece en el artículo 136 del TRLIS: “Artículo 136. Declaraciones. 1. Los sujetos pasivos estarán obligados a presentar y suscribir una declaración por este impuesto en el lugar y la forma que se determinen por el Ministro de Hacienda. La declaración se presentará en el plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del período impositivo. Si al inicio del indicado plazo no se hubiera determinado por el Ministro de Hacienda la forma de presentar la declaración de ese período impositivo, la declaración se presentará dentro de los 25 días naturales siguientes a la fecha de entrada en vigor de la norma que determine dicha forma de presentación. No obstante, en tal supuesto el sujeto pasivo podrá optar por presentar la declaración en el plazo al que se refiere el párrafo anterior cumpliendo los requisitos formales que se hubieran establecido para la declaración del período impositivo precedente. (…).” Disuelta la sociedad y una vez finalizado el procedimiento de liquidación, de conformidad con lo establecido en la sección 5ª del capítulo II del título X del texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, los liquidadores otorgarán escritura pública de extinción de la sociedad que se inscribirá en el Registro Mercantil, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 247 del Reglamento del Registro Mercantil, aprobado por el Real Decreto 1784/1996, de 19 de julio. Jurídicamente, la extinción de la sociedad se reconoce en el momento de su inscripción en el Registro Mercantil; ese instante determina la ausencia de personalidad jurídica y, en consecuencia, de acuerdo con el artículo 7.1.a) del TRLIS, la sociedad dejará de ser sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades. En virtud de todo lo anterior, cuando la sociedad finalice el proceso de disolución y liquidación e inscriba la correspondiente escritura pública en el Registro Mercantil, se extinguirá y perderá su personalidad jurídica, debiendo, por consiguiente, presentar una última declaración-liquidación del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al periodo impositivo iniciado el día 1 de enero de 2014 y concluido, en este caso, el día 13 de enero de 2014. La declaración-liquidación deberá presentarse dentro de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión de dicho periodo impositivo. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.