Una fusión por absorción puede acogerse al régimen especial de IS si existen motivos económicos válidos

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3610-20 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 21/12/2020 Normativa LIS Ley 27/2014 arts. 76-1-a), 77-1, 81 y 89-2 Descripción de hechos La entidad consultante, sociedad G, y la sociedad P residentes en territorio español, pertenecen al mismo grupo familiar. La distribución de los capitales sociales de tales sociedades es la que se cita a continuación. Respecto de la sociedad G, el capital social pertenece a: -Persona física 1, Persona física 2 y Persona física 3 que poseen un porcentaje de participación del 17,14% cada una. -Sociedad M, que es una sociedad familiar participada por las tres personas físicas mencionadas, posee un porcentaje de participación del 48,57%. Por su parte el capital social de P está repartido del siguiente modo: -Sociedad M posee un porcentaje de participación del 23,33%. -Sociedad V, participada por la persona física 1, posee un porcentaje de participación del 23,33%. -Sociedad X, participada por la persona física 2, posee un porcentaje de participación del 23,33%. -Sociedad Y, participada por la persona física 3, posee un porcentaje de participación del 23,33%. -Sociedad Z, participada por las tres personas físicas, posee un porcentaje de 6,67%. La sociedad G tiene como objeto social, entre otras actividades, la realización de toda clase de obras de urbanización, construcción, restauración, rehabilitación, compraventa, promoción y explotación de todo tipo de inmuebles, es decir, la actividad inmobiliaria en general. Dispone de mayores y más relevantes medios personales y materiales para el desarrollo de la actividad promotora en el sentido de que dispone de un importe relevante de existencias, empleados, calificaciones a efectos de la actividad promotora, etc. La sociedad P tiene como objeto social la actividad inmobiliaria en general. No puede ser liquidad porque se encuentran en vigor garantías y responsabilidades vinculadas a las promociones realizadas. Los socios de ambas sociedades se están planteando llevar a cabo una operación por la que la sociedad G aglutinaría la totalidad de los activos, de las responsabilidades y actividades desarrolladas por las dos sociedades. La sociedad G tendría la consideración de sociedad absorbente y la sociedad P de sociedad absorbida. Los motivos económicos que justifican esta operación son los siguientes: -Integrar y aglutinar en una sociedad la totalidad de participaciones poseídas por el grupo familiar en sociedades de la que, directa o indirectamente, ostentan la totalidad de la participación. -Aprovechamiento de las sinergias resultantes de la integración, una mayor coordinación y aprovechamiento de los recursos de cada sociedad. Disminución de costes operativos, reducción de cargas administrativas, mercantiles y fiscales y reducción de la complejidad en la gestión de sus negocios. -Optimizar la gestión del patrimonio poseído por dicho grupo familiar en la medida en que todos los activos y recursos poseídos a través de dichas sociedades se concentrarían en un único vehículo jurídico. -Facilitar la dirección centralizada de las inversiones y de las funciones comunes del patrimonio del grupo familiar, así como realizar una gestión más coordinada y profesionalizada racionalizando los servicios administrativos y de gestión. -Garantizar la continuidad empresarial y supervivencia de las inversiones y negocios desarrollados por el grupo familiar, evitar la dispersión y facilitar el relevo generacional a medio plazo y simplificar los eventuales problemas sucesorios en un futuro. Cuestión planteada 1º) Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, y si los motivos económicos son suficientes y válidos. 2º) Si como consecuencia de la operación de fusión y la aplicación del régimen fiscal, la plusvalía que se obtendría por los socios personas jurídicas por la diferencia entre el coste de adquisición de las participaciones en la sociedad P y su valor de mercado no se integraría en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. 3º) Si las rentas que se pongan de manifiesto en sede la absorbente y la absorbida no deberían de integrarse en sus bases imponibles y si los bienes recibidos por la sociedad absorbente conservaran la valoración y la fecha de adquisición que tenían en sede de la absorbida. Contestación completa El Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS) regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. El artículo 76.1.a) de la LIS establece que: “1. Tendrá la consideración de fusión la operación por la cual: a) Una o varias entidades transmiten en bloque a otra entidad ya existente, como consecuencia y en el momento de su disolución sin liquidación, sus respectivos patrimonios sociales, mediante la atribución a sus socios de valores representativos del capital social de la otra entidad y, en su caso, de una compensación en dinero que no exceda del 10 por ciento del valor nominal o, a falta de valor nominal, de un valor equivalente al nominal de dichos valores deducido de su contabilidad”. En el ámbito mercantil, los artículos 22 y siguientes de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen el concepto y requisitos de las operaciones de fusión. En el caso concreto del escrito de consulta se plantea una operación de fusión por absorción siendo la entidad G la absorbente y la entidad P la absorbida. Por tanto, si la operación proyectada se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en la Ley 3/2009, y cumple además lo dispuesto en el artículo 76.1 de la LIS, dicha operación podría acogerse al régimen fiscal establecido en el Capítulo VII del Título VII de la LIS, en las condiciones y requisitos exigidos en el mismo. Por otra parte, el artículo 77 de la LIS, que regula el régimen de las rentas derivadas de la transmisión, señala: “1. No se integrarán en la base imponible las siguientes rentas derivadas de las operaciones a que se refiere el artículo anterior: a) Las que se pongan de manifiesto como consecuencia de las transmisiones realizadas por entidades residentes en territorio español de bienes y derechos en él situados. (…)”. En relación a la tributación de los socios en las operaciones de fusión y escisión, el artículo 81 de la LIS dispone que: “1. No se integrarán en la base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente a los socios de la entidad transmitente, siempre que sean residentes en territorio español o en el de algún otro Estado miembro de la Unión Europea o en el de cualquier otro Estado siempre que, en este último caso, los valores sean representativos del capital social de una entidad residente en territorio español. (...) 2. Los valores fiscales recibidos en virtud de las operaciones de fusión y escisión, se valoran a efectos fiscales, por el valor fiscal de los entregados, determinado de acuerdo con las normas de este Impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, según proceda. (…)”. De conformidad con lo anterior, los socios residentes en territorio español no integrarán en su base imponible las rentas que se pongan de manifiesto con ocasión de la atribución de valores de la entidad adquirente y los valores fiscales recibidos se valorarán a efectos fiscales por el valor fiscal de los entregados. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…).” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la LIS. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. En el escrito de consulta se indica que la operación planteada se realiza con la finalidad de: -Integrar y aglutinar en una sociedad la totalidad de participaciones poseídas por el grupo familiar en sociedades de la que, directa o indirectamente, ostentan la totalidad de la participación. -Aprovechamiento de las sinergias resultantes de la integración, una mayor coordinación y aprovechamiento de los recursos de cada sociedad. Disminución de costes operativos, reducción de cargas administrativas, mercantiles y fiscales y reducción de la complejidad en la gestión de sus negocios. -Optimizar la gestión del patrimonio poseído por dicho grupo familiar en la medida en que todos los activos y recursos poseídos a través de dichas sociedades se concentrarían en un único vehículo jurídico. -Facilitar la dirección centralizada de las inversiones y de las funciones comunes del patrimonio del grupo familiar, así como realizar una gestión más coordinada y profesionalizada racionalizando los servicios administrativos y de gestión. -Garantizar la continuidad empresarial y supervivencia de las inversiones y negocios desarrollados por el grupo familiar, evitar la dispersión y facilitar el relevo generacional a medio plazo y simplificar los eventuales problemas sucesorios en un futuro. Estos motivos podrían considerarse válidos a efectos de lo dispuesto en el artículo 89.2 de la LIS, anteriormente reproducido, si bien se trata de cuestiones de hecho. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otros hechos y circunstancias no mencionados, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de los hechos y circunstancias previos, simultáneos y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.