Se consulta si para calcular la amortización deducible de un inmueble heredado se puede usar el valor de adquisición del artículo 36 de la LIRPF. La DGT responde que la amortización acumulada no puede superar dicho valor de adquisición (excluyendo el suelo).
Cuestión planteada Si a efectos del cálculo de la amortización como gasto deducible, se puede considerar como valor de adquisición el establecido en el artículo 36 de la Ley del Impuesto.
En inmuebles adquiridos a título gratuito, el importe de las amortizaciones acumuladas deducibles no puede exceder del valor de adquisición definido en el artículo 36 de la LIRPF, excluyendo el valor del suelo. Aunque el reglamento establece un límite anual del 3% sobre el mayor de los valores (coste de adquisición o valor catastral), el límite global de la amortización acumulada es el valor de adquisición del inmueble.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V3410-19 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 12/12/2019 Normativa LIRPF, Ley 35/2006. Artículo 23. RIRPF, RD 439/2007, Artículo 14 Descripción de hechos El consultante es titular de una vivienda adquirida por herencia de sus padres que se encuentra actualmente alquilada. Cuestión planteada Si a efectos del cálculo de la amortización como gasto deducible, se puede considerar como valor de adquisición el establecido en el artículo 36 de la Ley del Impuesto. Contestación completa Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento del inmueble constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22 de la LIRPF. Para la determinación del rendimiento neto el artículo 23.1 de la LIRPF recoge los gastos deducibles señalando, entre otros: “b) Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con éste, siempre que respondan a su depreciación efectiva, en las condiciones que reglamentariamente se determinen. Tratándose de inmuebles, se entiende que la amortización cumple el requisito de efectividad si no excede del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el valor del suelo. (…)”. En desarrollo del artículo 23 de la LIRPF, el artículo 14 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), delimita los gastos de amortización de los rendimientos del capital inmobiliario: “1. Para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, tendrán la consideración de gasto deducible las cantidades destinadas a la amortización del inmueble y de los demás bienes cedidos con el mismo, siempre que respondan a su depreciación efectiva. 2. Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad: a) Tratándose de inmuebles: cuando, en cada año, no excedan del resultado de aplicar el 3 por ciento sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir en el cómputo el del suelo. Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año. (…).” De acuerdo con lo señalado, se permite deducir un importe en concepto de amortización como forma de tener en cuenta la depreciación que sufren los inmuebles generadores de los rendimientos por el uso o transcurso del tiempo. Dicha amortización se calculará aplicando el porcentaje del 3 por ciento al mayor de los dos siguientes valores: el coste de adquisición satisfecho o el valor catastral, sin incluir el cómputo del suelo. A estos efectos, por coste de adquisición satisfecho debe entenderse, en el caso de inmuebles adquiridos a título lucrativo, la parte de los gastos y tributos inherentes a la adquisición que se corresponda con la propia construcción y, en su caso, el coste de las inversiones y mejoras efectuadas. Por otra parte, a efectos del límite de la amortización acumulada en supuestos como el planteado, procede señalar la definición del valor de adquisición para la determinación de las ganancias o pérdidas patrimoniales recogida en el artículo 35 de la LIRPF para el caso de transmisiones onerosas, y en el artículo 36 de la misma Ley para las trasmisiones lucrativas. Así, el artículo 35.1 de la LIRPF dispone: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones”. Por su parte, el artículo 36 señala que: “Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado. (…)”. Asimismo, a los efectos de determinar en valor de adquisición, el apartado 1 del artículo 40 del RIRPF establece lo siguiente: “El valor de adquisición de los elementos patrimoniales transmitidos se minorará en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima, con independencia de la efectiva consideración de ésta como gasto. (…)”. De esta forma, a tenor de lo dispuesto en dichos preceptos, el valor de adquisición de los inmuebles queda vinculado a las amortizaciones fiscalmente deducibles en la forma señalada, de tal suerte que, considerando que el valor de adquisición de un bien no puede resultar negativo, la amortización acumulada tendrá como límite precisamente el valor de adquisición, pues no es posible amortizar un bien más allá del mismo. De lo anterior resulta que, a efectos del gasto fiscalmente deducible por amortización, si bien el artículo 14 del RIRPF establece el límite anual del mismo, en el cómputo global, el límite de la amortización acumulada será el valor de adquisición del inmueble generador de los rendimientos. En conclusión, de acuerdo con todo lo expuesto, en supuestos como el planteado, en los que el inmueble ha sido adquirido a título gratuito, el importe de las amortizaciones acumuladas deducibles no podrá exceder del valor de adquisición en los términos del artículo 36 de la LIRPF (excluido del cómputo el valor del suelo). Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.