Los honorarios por impartir un curso en Costa Rica solo tributan en España por el Convenio de Doble Imposición

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2476-14 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 23/09/2014 Normativa LIRPF, 35/2006, Arts. 2, 5, 9, 80; LIVA, 37/1992, Arts. 4, 5, 69, 70, 72; CDI Costa Rica. Descripción de hechos El consultante se desplazará a Costa Rica para impartir un curso, de una semana de duración, en una universidad de dicho país. Recibirá por ello, de la universidad costarricense, unos honorarios. Cuestión planteada - Si Costa Rica puede someter a tributación los citados honorarios. Y, en caso afirmativo, si en España podría deducir el impuesto soportado en Costa Rica. - Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido. Contestación completa La presente contestación parte de la hipótesis de que el consultante es una persona física que tiene su residencia habitual en España, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29 de noviembre), en adelante LIRPF, por lo que tiene la consideración de contribuyente del Impuesto. El artículo 2 de la LIRPF establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”. Por su parte, el artículo 5 de la LIRPF dispone que “lo establecido en esta Ley se entenderá sin perjuicio de lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de conformidad con el artículo 96 de la Constitución Española”. Por tanto, el consultante, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tributará en España en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF, sin perjuicio de las particularidades que, para cada tipo de renta, se establezcan en los Convenios para evitar la doble imposición que, en su caso, sean aplicables. Al tratarse de un residente en España que va a desplazarse a Costa Rica con el fin de impartir un curso y que, por ello, va a obtener rentas de dicho país, resultará aplicable el Convenio entre el Reino de España y la República de Costa Rica, para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Madrid el 4 de marzo de 2004 (BOE de 1 de enero de 2011). El apartado 1 del artículo 20 del Convenio Hispano-Costarricense, relativo a profesores y estudiantes, establece: “1. Las remuneraciones de una persona, residente de un Estado contratante, que permanezca temporalmente durante un período que no exceda de dos años en el otro Estado contratante para enseñar, dar conferencias o dedicarse a la investigación científica en una escuela, instituto, universidad u otra institución de enseñanza o investigación científica oficialmente reconocida, sólo pueden someterse a imposición en el primer Estado.”. Las circunstancias de este asunto quedan recogidas en este precepto, conforme al que la renta percibida por el consultante residente en España de la Universidad Nacional de Costa Rica no puede someterse a tributación en Costa Rica, tributando por ella tan sólo en España. En relación con la segunda cuestión planteada, de acuerdo con lo establecido en el artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29), están sujetas al citado tributo las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional. A tales efectos, según dispone el artículo 5 de la misma Ley, se reputarán empresarios o profesionales quienes realicen actividades empresariales o profesionales, considerándose como tales actividades aquellas que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. A efectos de determinar cuándo tales servicios deben considerarse realizados en el territorio de aplicación del Impuesto, habrá que analizar las reglas de localización contempladas en la Ley 37/1992, concretamente, en los artículos 69, 70 y 72 de la misma, que regulan las reglas generales y especiales de localización de las prestaciones de servicios. El artículo 69 de la Ley 37/1992 dispone la regla general de localización de servicios del siguiente modo: “Uno. Las prestaciones de servicios se entenderán realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado siguiente de este artículo y en los artículos 70 y 72 de esta Ley, en los siguientes casos: 1º. Cuando el destinatario sea un empresario o profesional que actúe como tal y radique en el citado territorio la sede de su actividad económica, o tenga en el mismo un establecimiento permanente o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, siempre que se trate de servicios que tengan por destinatarios a dicha sede, establecimiento permanente, domicilio o residencia habitual, con independencia de dónde se encuentre establecido el prestador de los servicios y del lugar desde el que los preste. 2º. Cuando el destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal, siempre que los servicios se presten por un empresario o profesional y la sede de su actividad económica o establecimiento permanente desde el que los preste o, en su defecto, el lugar de su domicilio o residencia habitual, se encuentre en el territorio de aplicación del Impuesto. Para los servicios de formación sería de aplicación la regla especial contenida en el artículo 70. Uno.7º: “Artículo 70. Lugar de realización de las prestaciones de servicios. Reglas especiales. Uno. Se entenderán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los siguientes servicios: (…) 7º. Los que se enuncian a continuación, cuando se presten materialmente en dicho territorio y su destinatario no sea un empresario o profesional actuando como tal: (…) c) Los servicios relacionados con manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas, juegos de azar o similares, como las ferias y exposiciones, incluyendo los servicios de organización de los mismos y los demás servicios accesorios a los anteriores. (…).” De conformidad con los artículos expuestos anteriormente, los servicios de formación se califican a efectos de lo dispuesto en el precepto anterior como manifestaciones educativas, cuya regla especial dice que cuando la prestación de los mismos se efectúe materialmente en el territorio de aplicación del impuesto tendrá la consideración de operación sujeta al mencionado tributo siempre que el destinatario no sea empresario o profesional. Cuando el destinatario sea empresario o profesional se aplicará la regla general contenida en el artículo 69.uno y estarían por lo tanto sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido si el destinatario está establecido en el territorio de aplicación del impuesto. Dado que los servicios consultados se prestan en Costa Rica el destinatario es empresario y profesional radicado en el citado país, los servicios prestados por el consultante no están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido. En conclusión, los servicios de formación prestados por el consultante no están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido español por estar localizados en Costa Rica. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.