Los revendedores con CAF pueden adquirir gases fluorados sin repercusión del impuesto

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1833-14 Órgano SG de Impuestos Especiales y de Tributos sobre el Comercio Exterior Fecha salida 10/07/2014 Normativa Art. 5 Ley 16/2013; R.D. 1042/2013. Descripción de hechos La empresa consultante describe el siguiente supuesto, la empresa A subcontrata a la empresa B para realizar las instalaciones de los equipos de sus clientes, en las que se producen cargas de gases fluorados de efecto invernadero. Ambas empresas, A y B tienen CAF, la empresa B factura a la A por los servicios que realiza y la empresa A factura al cliente. Cuestión planteada En el supuesto descrito, cómo se aplica el Impuesto sobre los gases fluorados de efecto invernadero y cómo factura la empresa B a la A y la empresa A al cliente. Contestación completa El artículo 5 de la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras (BOE de 30 de octubre) crea el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero (IGFEI). Dicho impuesto se configura como un tributo de naturaleza indirecta que recae sobre el consumo de aquellos productos comprendidos en su ámbito objetivo y grava, en fase única, el consumo de estos productos atendiendo al potencial de calentamiento atmosférico. Según el número 1 del apartado nueve del artículo 5 de la Ley 16/2013: “1. Son contribuyentes del Impuesto los fabricantes, importadores, o adquirentes intracomunitarios de gases fluorados de efecto invernadero y los empresarios revendedores que realicen las ventas o entregas o las operaciones de autoconsumo sujetas al Impuesto.”. Por otra parte, el apartado diecinueve de la Ley 16/2013 habilita al Gobierno para que, en el ámbito de sus competencias, dicte las disposiciones reglamentarias para el desarrollo y aplicación del artículo que crea el IGFEI. En uso de esta habilitación general y de las habilitaciones particulares que se establecen a lo largo de determinados apartados del artículo 5 de la aludida Ley 16/2013 mediante el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, y por el que se modifican el Reglamento del Procedimiento para el ejercicio de la potestad sancionadora, aprobado por el Real Decreto 1398/1993, de 4 de agosto, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, y el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 30 de diciembre) se pretende aclarar la aplicación del IGFEI. En concreto, con el objetivo de delimitar las exenciones contenidas en la Ley y, por ende, la determinación de los contribuyentes del Impuesto se definen los conceptos de “revendedores” y “consumidor final”. Así, son “revendedores”: “Las personas o entidades que adquieran los gases fluorados de efecto invernadero para ser entregados a otra persona o entidad para su posterior comercialización o a un consumidor final, incluidas las que los utilicen o envíen fuera del ámbito territorial de aplicación del Impuesto.”. Por su parte, el artículo 1 del Real Decreto 1042/2013 define “consumidor final” como: “La persona o entidad que adquiera los gases fluorados de efecto invernadero con el impuesto repercutido para su incorporación en productos o para uso final en sus instalaciones, equipos o aparatos; asimismo, tendrá dicha consideración la persona o entidad que adquiera los gases fluorados de efecto invernadero para su uso en la fabricación de equipos o aparatos, así como en la carga, recarga, reparación o mantenimiento de equipos o aparatos de sus clientes y disponga únicamente del certificado para la manipulación de equipos con sistemas frigoríficos de carga de refrigerante inferior a 3 kilogramos de gases fluorados o para la manipulación de sistemas frigoríficos que empleen refrigerantes fluorados destinados a confort térmico de personas instalados en vehículos conforme a lo establecido en el Anexo I del Real Decreto 795/2010, de 16 de junio, por el que se regula la comercialización y manipulación de gases fluorados basados en los mismos, así como la certificación de los profesionales que los utilizan. A estos efectos, se entiende por «vehículos» cualquier medio de transporte de personas o mercancías, exceptuando ferrocarriles, embarcaciones y aeronaves e incluyendo maquinaria móvil de uso agrario o industrial.”. Para tener la condición de revendedor y no soportar la repercusión del impuesto en la compra del gas fluorado debe estar inscrito en el registro territorial de la oficina gestora en cuya demarcación se instale el establecimiento donde ejerza su actividad o, en su defecto, donde radique su domicilio fiscal y obtener el Código de Actividad de los Gases Fluorados (CAF) que deberá ser facilitado al vendedor del gas para que este pueda realizar la entrega del gas sin la repercusión del impuesto. Por su parte, el apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013 determina las exenciones en el impuesto 1. Estarán exentas, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan: a) La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su reventa en el ámbito territorial de aplicación del Impuesto. A los efectos de aplicación de esta exención, no se considerará que los empresarios destinan los gases fluorados de efecto invernadero para su reventa, cuando su adquisición tenga por objeto la utilización o el uso de los gases en la fabricación, carga, recarga, reparación o mantenimiento de productos, equipos o aparatos para ser objeto de venta o entrega, sin perjuicio de lo establecido en la letra d). (……) d) La primera venta o entrega efectuada a empresarios que destinen los gases fluorados de efecto invernadero a su incorporación por primera vez a equipos o aparatos nuevos. (……..) f) La primera venta o entrega de los gases fluorados de efecto invernadero, importados o adquiridos en equipos o aparatos nuevos. (…….) Adicionalmente, el apartado trece del artículo 5 de la referenciada Ley establece la repercusión del impuesto en los términos siguientes: “Trece. Repercusión. 1. Los contribuyentes deberán repercutir el importe de las cuotas devengadas sobre los adquirentes de los productos objeto del Impuesto, quedando estos obligados a soportarlas. 2. La repercusión de las cuotas devengadas se efectuará en la factura separadamente del resto de conceptos comprendidos en ella. Cuando se trate de operaciones no sujetas o exentas, se hará mención de dicha circunstancia en el referido documento, con indicación del precepto de este artículo en que se basa la aplicación de tal beneficio. 3. No procederá la repercusión de las cuotas resultantes en los supuestos de liquidación que sean consecuencia de actas de inspección y en los de estimación indirecta de bases.”. Tal y como manifiesta el consultante, tanto la empresa A como la empresa B están inscritas en el registro territorial y disponen de CAF, por lo que ostentan la condición de revendedor. En consecuencia, cuando la empresa B adquiera los gases fluorados que va a instalar lo hará con exención por su condición de revendedor, también estará exenta la factura de la empresa B a la empresa A por la condición de revendedor de esta última y posteriormente la factura que la empresa A emita al cliente, dependerá de que éste sea consumidor final con derecho o no a alguna de las exenciones previstas en el apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013. Si el cliente tuviera derecho a alguna exención legalmente establecida, la empresa A le facturará sin repercutirle el impuesto. Tanto en la factura de la empresa B a la A, como en la factura de la empresa A al cliente cuando éste tuviera derecho a exención, se deberá hacer mención de la no repercusión por ser operaciones exentas, con indicación del precepto en que se basa la exención del apartado siete del artículo 5 de la Ley 16/2013. Si por el contrario el cliente no tuviera derecho a exención alguna, la empresa A será contribuyente y deberá repercutir el importe de las cuotas devengadas sobre el adquirente de los productos objeto del impuesto, quedando este obligado a soportarlas, en los términos establecidos en el apartado trece del artículo 5 de la Ley 16/2013. En la factura que posteriormente la empresa A emita al cliente deberá constar la repercusión de las cuotas devengadas y se efectuará separadamente del resto de conceptos comprendidos en ellos. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.