La discapacidad no garantiza la consideración de vivienda habitual si no se cumplen los tres años de residencia

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1406-26 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 05/06/2026 Normativa LIRPF. Ley 35/2006, Art. 33.4.b). RIRPF. RD 439/2007, Art 41 bis Descripción de hechos El consultante, mayor de 65 años, tiene una vivienda en propiedad desde el año 1981 a la que se ha trasladado a residir el 12 de febrero de 2026. Ahora, a los pocos meses de comenzar a residir en ella, plantea transmitir esta dado que no está adaptada a la discapacidad que padece. Cuestión planteada Si dicha vivienda puede tener la consideración de habitual a efectos de la exención del artículo 33.4.b) de la LIRPF. Contestación completa La transmisión de la vivienda generará en el transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, a tenor de lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF. De acuerdo con el artículo 34.1 a) de la LIRPF, el importe de esta ganancia o pérdida vendrá determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, que se calcularán en la forma establecida en los artículos 35 y 36 de la LIRPF, según se trate de transmisiones a título oneroso o lucrativo. El artículo 35 de la LIRPF dispone lo siguiente en cuanto a las transmisiones a título oneroso se refiere: “1. El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. b) El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En las condiciones que reglamentariamente se determinen, este valor se minorará en el importe de las amortizaciones. 2. El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos a que se refiere la letra b) del apartado 1 en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.” No obstante, la letra b) del apartado 4 del artículo 33 de la LIRPF dispone que estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia.”. El concepto de vivienda habitual se recoge en la disposición adicional vigésima tercera de la LIRPF y, en su desarrollo, en el artículo 41 bis del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), en adelante RIRPF, que dispone lo siguiente: “1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años. No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas. 2. Para que la vivienda constituya la residencia habitual del contribuyente debe ser habitada de manera efectiva y con carácter permanente por el propio contribuyente, en un plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras. (…) Cuando la vivienda hubiera sido habitada de manera efectiva y permanente por el contribuyente en el plazo de doce meses, contados a partir de la fecha de adquisición o terminación de las obras, el plazo de tres años previsto en el apartado anterior se computará desde esta última fecha. 3. (…).” De dicha redacción se desprende que, salvo en el caso de fallecimiento, en el que la exención opera de forma automática, ante la concurrencia de concretas circunstancias, estas han de exigir “necesariamente” el cambio de domicilio o el no poder llegar a ocupar la vivienda adquirida, según proceda. Teniendo que existir una relación directa entre la causa y el efecto. Señalar que, la LIRPF cita también como circunstancia la obtención de “empleo más ventajoso” (disposición adicional vigésima tercera). La expresión reglamentaria "circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio" comporta una obligatoriedad en dicho cambio. El término “necesariamente” es un adverbio de modo que, de acuerdo con el Diccionario de la Real Academia, significa “con o por necesidad o precisión”. A su vez, el término “necesidad” puede indicar todo aquello a lo que es imposible substraerse, faltar o resistir. Aún es más esclarecedor el sustantivo “precisión”, incluido en la definición de “necesariamente”, pues supone obligación o necesidad indispensable que fuerza y precisa a ejecutar una cosa. Por último, confirma lo anterior una de las definiciones de “necesario”: dícese de lo que se hace y ejecuta obligado de otra cosa, como opuesto a voluntario y espontáneo. En consecuencia, la aplicación de esta norma requiere plantearse si ante una determinada situación, cambiar de domicilio es una opción para el contribuyente o queda al margen de su voluntad o conveniencia; es decir, que el hecho de que concurra una de las circunstancias enumeradas u otras análogas no es determinante por sí solo, ni supone sin más, una excepción a la exigencia del plazo general de residencia efectiva durante tres años. En el primero de los casos, es decir, si el contribuyente mantiene la posibilidad de elegir, no se estará en presencia de una circunstancia que permita excepcionar el plazo de tres años, y por tanto, si el contribuyente decide cambiar de domicilio, no por ello la vivienda alcanzará la consideración de habitual. En la misma línea, puede afirmarse que si se prueba la concurrencia de circunstancias análogas a las enumeradas por la normativa se podrá excepcionar el plazo de tres años, siempre que las mismas exijan también el cambio de domicilio. Llegados a este punto, es necesario determinar si las circunstancias concretas que concurren en cada caso, descritas por el contribuyente, exigen el cambio de domicilio. En el presente supuesto, el consultante plantea la venta de una vivienda de la cual es propietario desde 1981 y en la que comenzó a residir en febrero de 2026 por no encontrarse adaptada a sus necesidades como persona con discapacidad. Al respecto, cabe señalar que tales circunstancias no son contempladas específicamente por la normativa del Impuesto entre aquellas que necesariamente exigen el cambio de domicilio, sin que ésta Subdirección General pueda llegar a valorar los efectos que tales circunstancias implican. En concreto, habría que valorar, entre otros, la idoneidad y el nexo causal entre las limitaciones funcionales acreditadas del contribuyente y las características físicas o arquitectónicas de la vivienda que se pretende transmitir. Cabe considerar que una situación, como la que aquí concurre, si bien no implica por sí misma y en todos los supuestos la necesidad requerida, bien de forma independiente o en su conjunción –de forma agravante- con algún otro hecho, pudiera constituir en algunos casos, circunstancia que desencadene la necesidad de abandonar la vivienda. De ser así, el hecho de cambiar de residencia no constituiría una decisión voluntaria del contribuyente, operando la excepción a la obligación de permanencia continuada en la vivienda durante, al menos, los tres años requeridos para alcanzar la consideración de habitual. En cualquier caso, debe recordarse que las circunstancias invocadas para exonerar del cumplimiento del plazo general de tres años deben revestir carácter sobrevenido, lo que aplicado al presente caso requeriría que las limitaciones funcionales o el agravamiento de la discapacidad se hayan manifestado de forma efectiva y sobrevenida durante el periodo de residencia en el inmueble objeto de transmisión. Tratándose de una cuestión de hecho, éste Centro Directivo no puede entrar a valorar los efectos que dichas circunstancias y sus peculiaridades implican dado que queda fuera del ámbito de sus competencias. La valoración de necesidad corresponde efectuarla, en todo caso, a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria. Si el consultante considerara las circunstancias como necesarias, tomando la acción de cambiar de residencia, deberá justificarla suficientemente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre) ante los órganos mencionados, a quienes corresponderá valorar las pruebas, a requerimiento de los mismos, siendo éste el momento, y no otro anterior, de aportar las pruebas que estimen oportunas. Solo en el caso de que se llegara a considerar que la vivienda ha alcanzado la consideración de habitual al tiempo de dejar de residir en ella, antes de cumplir tres años de permanencia continuada en ella, la ganancia patrimonial generada en su transmisión podría quedar exonerada de gravamen de conformidad con lo dispuesto en el artículo 41 del Reglamento del Impuesto. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.