Se consulta sobre la tributación de una operación donde varios copropietarios intercambian cuotas de distintos inmuebles. La DGT determina que, al no haber una disolución total de la comunidad, la operación es una permuta sujeta a IIVTNU y puede generar ganancias en el IRPF si la adjudicación supera la cuota de titularidad.
Cuestión planteada Tributación de la operación por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Si no se produce la disolución total de la comunidad de bienes, la operación se califica como una permuta de cuotas de propiedad. Esto conlleva el devengo del IIVTNU por la transmisión onerosa de terrenos urbanos. En el IRPF, solo habrá ganancia o pérdida patrimonial si se adjudican bienes por un valor superior a la cuota de titularidad de cada comunero.
Esta consulta establece criterio vinculante para supuestos similares. A continuación, el impacto específico por perfil de contribuyente.
SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1268-26 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 25/05/2026 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, Arts. 33, 34, 35, 36 TRLRHL, RD Leg. 2/2004, Arts. 104-110 Descripción de hechos Cuatro personas físicas tienen en proindiviso tres inmuebles adquiridos por herencia y con los mismos porcentajes de participación en cada uno de ellos. Tienen previsto realizar la siguiente operación: La persona física 1 recibirá un inmueble. La persona física 2 recibirá otro inmueble. Las personas físicas 3 y 4 recibirán en proindiviso el tercer inmueble. Cada uno de los inmuebles según manifiestan tienen el mismo valor de mercado y cada comunero recibirá en proporción a su cuota de participación sin que haya compensaciones entre ellos. Cuestión planteada Tributación de la operación por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa · Impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) se regula en los artículos 104 a 110 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo. El artículo 104 del TRLRHL en sus apartados 1 y 2 establece: “1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos. 2. No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél. A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.”. Para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas: - Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL. - Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos. Del artículo transcrito se deduce que la realización del hecho imponible solo se producirá si se transmite por cualquier título (ya sea oneroso o lucrativo) la propiedad de terrenos que no tengan la naturaleza rústica o si se constituye o transmite cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos; de tal manera, que si no hay transmisión de la propiedad ni hay constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos, no se devenga el IIVTNU. El artículo 106 regula el sujeto pasivo del impuesto, estableciendo en su apartado 1.b) que es sujeto pasivo a título de contribuyente: “b) En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que transmita el terreno o que constituya o transmita el derecho real que se trate.”. En cuanto al devengo del impuesto, el apartado 1 del artículo 109 del TRLRHL establece que: “1. El impuesto se devenga: a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión. b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.” En el caso de que la propiedad o el derecho real de goce limitativo del dominio, de un bien inmueble pertenezca proindiviso a varias personas, hay que tener en cuenta lo dispuesto en el Título III, “De la comunidad de bienes” (artículos 392 a 406), del Libro II, “De los bienes, de la propiedad y de sus modificaciones”, del Código Civil. El artículo 392 del Código Civil establece que “hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”, añadiendo el artículo 399 que “todo condueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de los frutos y utilidades que le corresponda, pudiendo en su consecuencia enajenarla, cederla o hipotecarla, y aún sustituir otro en su aprovechamiento, salvo si se tratare de derechos personales. Pero el efecto de la enajenación o de la hipoteca en relación con los condueños estará limitado a la porción que se le adjudique en la división al cesar la comunidad.”. A continuación, el artículo 400 señala que “Ningún copropietario estará obligado a permanecer en la comunidad. Cada uno de ellos podrá pedir en cualquier tiempo que se divida la cosa común.”. Y, por último, dispone el artículo 450 que “cada uno de los partícipes de una cosa que se posea en común, se entenderá que ha poseído exclusivamente la parte que al dividirse le cupiere durante todo el tiempo que duró la indivisión.”. La extinción o disolución de la comunidad supone la adjudicación de bienes o derechos a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, bien entendido que dicha adjudicación no es una verdadera transmisión pues no se atribuye al comunero algo que este no tuviera con anterioridad, como resulta del artículo 450 del Código Civil. En este sentido, el Tribunal Supremo ha declarado reiteradamente que la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Para que se produzca la extinción o disolución de una comunidad de bienes es preciso que se adjudique a los comuneros la totalidad de los bienes y derechos de la comunidad, desapareciendo la situación de copropiedad o condominio entre los comuneros. Así lo señala el Tribunal Supremo en sus sentencias 1680/2022, de 19 de diciembre de 2022 (recurso de casación 4/2021); 916/2019, de 26 de junio de 2019 (recurso de casación 4322/2017); y de 12 de diciembre de 2012 (recurso de casación en unificación de doctrina 158/2011), todas ellas de la Sala de lo Contencioso-administrativo. Asimismo, la sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Supremo se ha pronunciado en su sentencia número 719/2024, de 26 de abril de 2024 (recurso de casación 6421/2022) en relación con el concepto civil de “patrimonio colectivo”, como “un patrimonio conformado por bienes y derechos perteneciente en común a varias personas procedente de distintos negocios jurídicos intervivos y/o mortis causa que, en caso de no regularse especialmente en algunos supuestos, se rige por las normas civiles propias de la comunidad de bienes, sin que al efecto sea relevante ni el título de adquisición, ni si se conformó mediante negocios jurídicos simultáneos o sucesivos.”. Se trata de los mismos comuneros que mantienen la misma participación en la sucesiva adquisición, de los distintos bienes que componen el citado patrimonio común. Trasladando lo anterior al caso objeto de consulta, no se produce la disolución de la comunidad de bienes o condominio dado que se mantendría la comunidad respecto de uno de los inmuebles. En consecuencia, la comunidad permanecería, aunque reducida en su composición tanto de los bienes en común como del número de comuneros. En este caso se estaría ante una permuta de cuotas de propiedad de los inmuebles entre los comuneros. La permuta es una transmisión onerosa de la propiedad de un terreno de naturaleza urbana y, como tal, da lugar a la realización del hecho imponible y el devengo del IIVTNU, siendo sujetos pasivos cada uno de los comuneros como transmitentes de la propiedad del terreno de naturaleza urbana a título oneroso. En este caso, y de acuerdo con el artículo 106.1.b) del TRLRHL, cada comunero tendrá la condición de contribuyente del IIVTNU respecto del incremento de valor de los terrenos urbanos que se produzca con ocasión de la transmisión del porcentaje de propiedad que tenga sobre los terrenos adjudicados al resto de comuneros. Por último, hay que tener en cuenta que respecto a los inmuebles que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, no se produce la sujeción al IIVTNU con ocasión de su transmisión, en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.2 del TRLRHL. · Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”. El apartado 2 del mismo precepto dispone que “Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio: En los supuestos de división de la cosa común. En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación. En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros. Los supuestos a los que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos.” Conforme con lo anterior, la disolución de una comunidad de bienes y la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros de su correspondiente participación en la comunidad no constituye ninguna alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias. Solo en el caso de que se atribuyesen a un comunero bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en los otros, generándoseles una ganancia o pérdida patrimonial, independientemente de que exista o no exista compensación en metálico e independientemente de que la disolución de la comunidad de bienes sea total o parcial, cuyo importe se determinará, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la Ley del Impuesto, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.