La aportación de una rama de actividad hotelera puede acogerse al régimen especial si constituye una unidad económica autónoma

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0998-15 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 27/03/2015 Normativa Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades, arts:76.3 y 89.2. Descripción de hechos La entidad consultante, tiene como objeto social: -La adquisición, tenencia, transformación, construcción, promoción y explotación por cualquier medio de bienes inmuebles mediante la venta, arrendamiento (con excepción del arrendamiento financiero) o su cesión, incluyendo campos de golf, hoteles y negocios de restauración vinculados a aquellos. -La construcción y realización de obras por si o mediante terceros. -La gestión de campos de golf y establecimientos hoteleros. -El fomento y la práctica de actividades deportivas sin carácter profesional, ni finalidad lucrativa -La adquisición, tenencia, administración y enajenación de toda clase de valores mobiliarios. -La prestación de servicios de administración, gestión, control, dirección y asesoramiento de las entidades participadas. Por otra parte, la entidad TMC, tiene por objeto social: -La actividad inmobiliaria. -La gestión y explotación de campos de golf. -El fomento y la práctica de actividades deportivas sin carácter profesional, ni finalidad lucrativa. -La gestión de establecimientos hoteleros. Actualmente, la entidad consultante tiene varios inmuebles en propiedad, entre ellos varios campos de golf. La entidad TMC tiene un inmueble en propiedad, se trata de un Hotel situado junto con un campo de golf propiedad de la entidad consultante. El hotel constituye una rama de actividad que es explotada por un tercero especialista en gestión hotelera. El campo de golf constituye una rama de actividad que es explotada por un tercero especialista en gestión de campos de golf. La entidad TMC pretende aportar el conjunto de activos necesarios para desarrollar la actividad hotelera como rama de actividad a la entidad consultante. Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son que la entidad consultante aglutine activos en una sola sociedad, cuya explotación está estrechamente vinculada a ellos y son complementarios, y así conseguir una gestión óptima de tales activos ya sea mediante explotación propia o por parte de terceros. Cuestión planteada Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre. Contestación completa El capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades, regula el régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la Unión Europea. Al respecto, el artículo 76.3 de la LIS considera como aportación no dineraria de rama de actividad “la operación por la cual una entidad aporta, sin ser disuelta, a otra entidad de nueva creación o ya existente la totalidad o una o más ramas de actividad, recibiendo a cambio valores representativos del capital social de la entidad adquirente”. A efectos mercantiles el artículo 68 de la Ley 3/2009, de 3 de abril, sobre modificaciones de las sociedades mercantiles, incluye como una de las modalidades de escisión a la segregación, definida en su artículo 71 como “el traspaso en bloque por sucesión universal de una o varias partes del patrimonio de una sociedad, cada una de las cuales forme una unidad económica, a una o varias sociedades, recibiendo a cambio la sociedad segregada acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias”. Dado que a efectos de la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS se regula específicamente la figura de la aportación no dineraria de ramas de actividad a que anteriormente se ha hecho referencia, será en este último concepto en el que se encuadraría la operación planteada a efectos de la aplicación del régimen especial. A tal efecto, el artículo 76.4 de la LIS establece que “4. Se entenderá por rama de actividad el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios. …” Así pues, sólo aquellas operaciones de aportación no dineraria de rama de actividad en las que el patrimonio aportado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad” de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma. En el caso planteado, se pretende aportar por parte del consultante todos los elementos integrantes de la rama de actividad de explotación hotelera. Por otra parte, del concepto legal de “rama de actividad” se desprende que la delimitación de la misma no está condicionada por el hecho de que no se incluya dentro del patrimonio segregado algún elemento que pudiera estar afecto en la entidad transmitente a la correspondiente explotación económica, siempre que dicha actividad se desarrolle en condiciones análogas antes y después de la transmisión. En consecuencia, en la medida en que el patrimonio transmitido determine la existencia de una explotación económica en sede de la sociedad transmitente, que se segrega y transmite a la entidad adquirente, de tal manera que ésta podrá seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación de aportación de rama de actividad a que se refiere la consulta cumpliría los requisitos formales del artículo 76.3 de la LIS para acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Esta circunstancia podría entenderse cumplida respecto de la aportación de la rama de actividad correspondiente a la explotación hotelera, si bien se trata de cuestiones de hecho que el sujeto pasivo deberá acreditar por cualquier medio de prueba admitido en Derecho en los términos establecidos en los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y cuya valoración corresponderá, en su caso, a los órganos competentes en materia de comprobación de la Administración Tributaria. Adicionalmente, la aplicación del régimen especial exige analizar lo dispuesto en el artículo 89.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, según el cual: “2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular, el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal. (…)” Este precepto recoge de forma expresa la razón de ser del régimen especial de las operaciones de fusión, escisión, aportación de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro, que justifica que a las mismas les sea de aplicación dicho régimen en lugar del régimen general establecido para esas mismas operaciones en el artículo 17 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre. El fundamento del régimen especial reside en que la fiscalidad no debe ser un freno ni un estímulo en las tomas de decisiones de las empresas sobre operaciones de reorganización, cuando la causa que impulsa su realización se sustenta en motivos económicos válidos, en cuyo caso la fiscalidad quiere tener un papel neutral en esas operaciones. Por el contrario, cuando la causa que motiva la realización de dichas operaciones es meramente fiscal, esto es, su finalidad es conseguir una ventaja fiscal al margen de cualquier razón económica diferente, no es de aplicación el régimen especial. En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de aglutinar todos los activos en una sola sociedad, cuya explotación está estrechamente vinculada entre ellos y son complementarios, y así conseguir una gestión óptima de tales activos ya sea mediante explotación propia o por parte de terceros. Por tanto, en la medida en que la operación no tiene como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, se entenderá económicamente válida a los efectos de lo previsto en el artículo 89.2 de la LIS. La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.