La condonación de deuda entre una sociedad dominante y su dependiente al 100% no genera ingresos ni gastos fiscales

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 2 de 2 Documento seleccionado Nº de consulta V0118-17 Órgano SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Fecha salida 23/01/2017 Normativa LIS, Ley 27/2014, arts: 10.3 y 17.2 Descripción de hechos La consultante (I) es una entidad residente fiscal en España que se encuentra participada íntegramente por A, que a su vez se encuentra participada al 100% por la sociedad Francesa F. Como consecuencia de las necesidades de financiación de I, esta había contraído diversas deudas con tres entidades francesas del grupo. Dichos créditos fueron adquiridos por A en 2014 por su importe nominal. A finales de ese mismo año, atendiendo a la situación del patrimonio neto de I, la entidad A decidió condonar los créditos que tenía contra dicha sociedad. La sociedad I como resultado de dicha operación registró contablemente un ingreso por la diferencia entre el valor razonable de los créditos y su valor contable, por el importe restante se contabilizó un incremento de fondos propios, con arreglo al criterio manifestado por el ICAC para las operaciones de condonación de créditos entre empresas del grupo. Cuestión planteada ¿Cuál sería el tratamiento fiscal en el Impuesto sobre Sociedades tanto de la operación descrita como de operaciones de condonación futuras? Contestación completa La entidad consultante plantea una operación de condonación de derechos de crédito por parte de A a la entidad consultante, con base a los acuerdos adoptados a finales de 2014. En este sentido, el artículo 88.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria establece que: “Las consultas tributarias escritas se formularán antes de la finalización del plazo establecido para el ejercicio de los derechos, la presentación de declaraciones o autoliquidaciones o el cumplimiento de otras obligaciones tributarias.” Por tanto, en la medida en que en el momento de presentación de la presente consulta el plazo para la presentación de la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2014 ha finalizado, la presente contestación no entrará a valorar la operación efectuada en dicho período. El artículo 10.3 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), del Impuesto sobre Sociedades (LIS), establece que “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”. A efectos contables, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, establece en su segunda parte, en la norma de registro y valoración 18ª, subvenciones, donaciones y legados recibidos, que: “(…) Las subvenciones, donaciones y legados no reintegrables recibidos de socios o propietarios, no constituyen ingresos, debiéndose registrar directamente en los fondos propios, independientemente del tipo de subvención, donación o legado de que se trate. La valoración de estas subvenciones, donaciones y legados es la establecida en el apartado 1.2 de esta norma. (…)” De acuerdo con este razonamiento, la condonación del crédito por una sociedad dominante a una sociedad dependiente, en la que participa al 100%, tendrá la consideración de aportación a los fondos propios de la entidad participada. En este sentido, tal y como se señala desde la perspectiva contable, la sociedad donante registrará la operación como un incremento del valor de las participaciones en la donataria y dará de baja el crédito por su valor en libros, no generando ningún ingreso contable l al tratarse de una aportación a los fondos propios realizada por la entidad dominante. Por otra parte, la entidad donataria tendrá un incremento de fondos propios dando de baja la deuda existente. En este supuesto debe hacerse un análisis económico del conjunto de operaciones realizadas, ya que existiendo una relación socio-sociedad al 100% entre prestamista y prestatario, aún cuando con posterioridad dicho derecho de crédito se vea deteriorado en el ámbito contable, como consecuencia de las dificultades que puedan existir en la entidad prestataria para hacer frente a los pagos comprometidos, debe tenerse en cuenta que la condonación de dicho derecho de crédito no debe generar ningún ingreso o gasto, desde el punto de vista fiscal, entre las entidades afectadas. Esto es, dicha condonación, en un análisis global de la operación desde un punto de vista fiscal, no es sino el reflejo de la mera conversión en fondos propios de un derecho de crédito existente entre la entidad prestamista y prestataria, por un importe equivalente entre ambas partes y respecto del cual carece de relevancia las dificultades del prestatario en proceder a la devolución del mismo, por cuanto la condonación ponen de manifiesto, precisamente que dicha devolución ya no se va a tener que producir. Esto es, se ha producido una traslación patrimonial por el importe de la deuda contraída en el momento de generación de la misma, y carece de trascendencia a efectos fiscales el hecho de que el derecho de crédito que ahora es objeto de condonación, esté deteriorado en el ámbito contable. En conclusión, en el caso de condonación de créditos entre un prestamista y un prestatario cuando la operación se produce existiendo entre ambos una relación socio-sociedad con una participación del 100% del capital, y existiendo en ambas partes el mismo valor fiscal del derecho de crédito y de la deuda (es decir, que el derecho de crédito no se ha adquirido a terceros o se ha adquirido por un valor igual al nominal), debe entenderse en el ámbito fiscal que el valor de mercado al que se produce dicha condonación se corresponde con la obligación contractual correspondiente al contrato de préstamo existente entre las partes afectadas, sin que deba tenerse en cuenta el posible deterioro contable que pudiera existir en el derecho de crédito. Ello significa que tampoco se genera un ingreso a efectos fiscales en el prestatario como consecuencia de la condonación del crédito, ya que la deuda que tiene frente al prestamista se corresponde con el importe del mismo condonado. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.