La donación de bienes a entidades del mecenazgo puede estar exenta de IRPF y dar derecho a deducciones

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V2980-17 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 20/11/2017 Normativa LIRPF, Ley 35/2006, artículos 33 y 68.3. Descripción de hechos Donación de una colección de obras de arte moderno a una fundación sin ánimo de lucro a la que es de aplicación el Título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. Cuestión planteada Tratamiento fiscal en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Contestación completa La donación de cualquier elemento patrimonial distinto del dinero producirá en quien la efectúa una alteración en la composición de su patrimonio y una variación en su valor, y, como consecuencia, una ganancia o una pérdida patrimonial, cuyo importe vendrá determinado por la diferencia entre los respectivos valores de adquisición y transmisión, a tenor de lo dispuesto en los artículos 33.1 y 34 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la misma Ley, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente. No obstante, en el caso de producirse una pérdida patrimonial, ésta no se computará a efectos del impuesto, de acuerdo con el artículo 33.5 c) del citado texto legal, al tratarse de transmisiones lucrativas por actos inter vivos. Ahora bien, las transmisiones producidas por donaciones de bienes y derechos a determinadas entidades sin fines de lucro pueden quedar al margen del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Concretamente, el apartado 4 del citado artículo 33 establece la exención del Impuesto de aquellas ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de las donaciones que se efectúen a las entidades citadas en el artículo 68.3 de esta Ley”, según el cual: “Los contribuyentes podrán aplicar, en este concepto: a) Las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. b) El 10 por ciento de las cantidades donadas a las fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado correspondiente, así como a las asociaciones declaradas de utilidad pública, no comprendidas en el párrafo anterior (…).”. Las entidades sin fines lucrativos previstas en la Ley 49/2002 son las enumeradas en su artículo 2, siempre que cumplan con los requisitos de su artículo 3. En consecuencia, si la entidad donataria se encuadra en alguno de los supuestos previstos en la Ley 49/2002, estará exenta del impuesto la ganancia patrimonial que se ponga de manifiesto en la donación de los elementos patrimoniales que realice a su favor el consultante. En relación con la deducción por donativos, el artículo 68.3 de la LIRPF anteriormente transcrito señala que los contribuyentes podrán aplicar en este concepto las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. Al respecto, el artículo 69.1 de la LIRPF establece que la base de las deducciones a que se refiere el artículo 68.3 no podrá exceder del 10% de la base liquidable del contribuyente. Por su parte, el artículo 19 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, establece: “1. Los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tendrán derecho a deducir de la cuota íntegra el resultado de aplicar a la base de la deducción correspondiente al conjunto de donativos, donaciones y aportaciones con derecho a deducción, determinada según lo dispuesto en el artículo 18 de esta Ley, la siguiente escala: Base de deducción Porcentaje de deducción Importe hasta 150 euros 75 Resto base de deducción 30 Si en los dos períodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donativos, donaciones o aportaciones con derecho a deducción en favor de una misma entidad por importe igual o superior, en cada uno de ellos, al del ejercicio anterior, el porcentaje de deducción aplicable a la base de la deducción en favor de esa misma entidad que exceda de 150 euros, será el 35 por ciento. 2. La base de esta deducción se computará a efectos del límite previsto en el apartado 1 del artículo 69 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.” Para que resulte de aplicación la deducción prevista en el citado artículo 19, la Ley 49/2002 exige que las donaciones se realicen a favor de entidades beneficiarias del mecenazgo, y que se cumpla lo previsto en el artículo 17.1 de la Ley 49/2002, que establece lo siguiente: “1. Darán derecho a practicar las deducciones previstas en este Título los siguientes donativos, donaciones y aportaciones irrevocables, puros y simples, realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo anterior: a) Donativos y donaciones dinerarios, de bienes o de derechos. b) Cuotas de afiliación a asociaciones que no se correspondan con el derecho a percibir una prestación presente o futura. c) La constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes, derechos o valores, realizada sin contraprestación. d) Donativos o donaciones de bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español, que estén inscritos en el Registro general de bienes de interés cultural o incluidos en el Inventario general a que se refiere la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español. e) Donativos o donaciones de bienes culturales de calidad garantizada en favor de entidades que persigan entre sus fines la realización de actividades museísticas y el fomento y difusión del patrimonio histórico artístico.” En cuanto a la base de la deducción, además de la limitación a que se refiere el artículo 69.1 de la LIRPF, ésta se determinará conforme a lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley 49/2002: “Artículo 18. Base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones. 1. La base de las deducciones por donativos, donaciones y aportaciones realizados en favor de las entidades a las que se refiere el artículo 16 será: a) En los donativos dinerarios, su importe. b) En los donativos o donaciones de bienes o derechos, el valor contable que tuviesen en el momento de la transmisión y, en su defecto, el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio. b) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre bienes inmuebles, el importe anual que resulte de aplicar, en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo, el 2 % al valor catastral, determinándose proporcionalmente al número de días que corresponda en cada período impositivo. c) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre valores, el importe anual de los dividendos o intereses percibidos por el usufructuario en cada uno de los períodos impositivos de duración del usufructo. d) En la constitución de un derecho real de usufructo sobre otros bienes y derechos, el importe anual resultante de aplicar el interés legal del dinero de cada ejercicio al valor del usufructo determinado en el momento de su constitución conforme a las normas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. f) En los donativos o donaciones de obras de arte de calidad garantizada y de los bienes que formen parte del Patrimonio Histórico Español a que se refieren los párrafos d y e del apartado 1 del artículo 17 de esta Ley, la valoración efectuada por la Junta de Calificación, Valoración y Exportación. En el caso de los bienes culturales que no formen parte del Patrimonio Histórico Español, la Junta valorará, asimismo, la suficiencia de la calidad de la obra. 2. El valor determinado de acuerdo con lo dispuesto en el apartado anterior tendrá como límite máximo el valor normal en el mercado del bien o derecho transmitido en el momento de su transmisión.” Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.