Los ingresos por subarrendamiento de una vivienda en el extranjero tributan como rendimientos del capital mobiliario (salvo actividad económica)

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V1572-17 Órgano SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas Fecha salida 19/06/2017 Normativa LIRPF, 35/2006, Arts. 25-4, 26, 27, 45, 48. RIRPF, RD 439/2007, Art. 20. Descripción de hechos El consultante, residente fiscal en España, realiza varios viajes al año a Indonesia y, por ello, ha formalizado un contrato de arrendamiento de una vivienda en dicho país. El titular del inmueble es una persona física con nacionalidad y residencia en Indonesia. La duración del contrato es de 1 año. Con el objeto de rentabilizar los períodos en los que no ocupará la vivienda, el consultante tiene intención de proceder al subarriendo de la misma. El contrato de arrendamiento principal permite la posibilidad del subarriendo. Los ingresos del subarriendo los percibiría mediante transferencia bancaria a una cuenta corriente de su titularidad en una entidad financiera situada España. Cuestión planteada Calificación y tributación de los ingresos que perciba por el subarrendamiento de la vivienda. Contestación completa El artículo 2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador”. Por tanto, el consultante, como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), tributará en España en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas, según se deriva del artículo 2 de la LIRPF. El artículo 25.4 c) de la LIRPF califica de rendimientos del capital mobiliario “los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas”. El artículo 27.1 de la LIRPF establece: “1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas. (…)”. En consecuencia, las rentas derivadas del subarrendamiento de la vivienda tendrán para el consultante la consideración de rendimientos del capital mobiliario, salvo que supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, elementos definitorios de una actividad económica, en cuyo caso, los rendimientos obtenidos por el subarrendamiento se calificarán como rendimientos de actividades económicas, lo que concurriría en el supuesto de que se prestaran servicios complementarios propios de la industria hotelera. El artículo 26.1 de la LIRPF recoge los gastos que, para la determinación del rendimiento neto del capital mobiliario, podrán deducirse de los rendimientos íntegros. Así, en su letra b), establece: “b) Cuando se trate de rendimientos derivados de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos necesarios para su obtención y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los bienes o derechos de que los ingresos procedan.”. En desarrollo de dicho precepto, el artículo 20 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), en adelante RIRPF, dispone que “Para la determinación del rendimiento neto del capital mobiliario derivado de la prestación de asistencia técnica, arrendamientos de bienes muebles, negocios o minas y subarrendamientos a los que se refiere el artículo 26.1.b) de la Ley del Impuesto, tendrán la consideración de gastos deducibles los previstos en los artículos 13 y 14 de este Reglamento. No será de aplicación el límite previsto para intereses y demás gastos de financiación y gastos de reparación y conservación.”. Por último, los rendimientos del capital mobiliario previstos en el artículo 25.4 de la LIRPF tienen la consideración de renta general, de acuerdo con el artículo 45 de la LIRPF, y son objeto de integración y compensación en la base imponible general del impuesto en la forma que establece el artículo 48 de la LIRPF. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.