Se puede aplicar el régimen de ventas en consigna para la adquisición de bienes de una matriz extranjera

SECRETARÍA DE ESTADO DE HACIENDA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS Consultas Vinculantes Documento 1 de 1 Documento seleccionado Nº de consulta V0309-22 Órgano SG de Impuestos sobre el Consumo Fecha salida 17/02/2022 Normativa Ley 37/1992 art. 9-bis Descripción de hechos La consultante es una sociedad que desarrolla la actividad económica de comercio al por mayor de componentes electrónicos. En el desarrollo de su actividad adquiere a su matriz, no establecida en territorio de aplicación del impuesto, componentes para su venta a clientes finales en territorio español. La mercancía es enviada desde Alemania a los almacenes de los clientes finales, dejando en consigna dichos bienes. Cuando los clientes finales adquieren los bienes consignados se producen las siguientes operaciones: la matriz transmite la propiedad de las mercancías a la filial (entidad consultante) y a continuación la consultante las vende a los clientes finales. Cuestión planteada Aplicación en el Impuesto sobre el Valor Añadido del régimen de ventas de bienes en consigna previsto en el artículo 9 bis de la Ley 37/1992 a la operativa descrita. Contestación completa 1.- El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE de 29 de diciembre), establece que "estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.”. El apartado dos, letras a) y b), del mismo precepto señala que “se entenderán realizadas en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional: a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por las sociedades mercantiles, cuando tengan la condición de empresario o profesional. b) Las transmisiones o cesiones de uso a terceros de la totalidad o parte de cualesquiera de los bienes o derechos que integren el patrimonio empresarial o profesional de los sujetos pasivos, incluso las efectuadas con ocasión del cese en el ejercicio de las actividades económicas que determinan la sujeción al Impuesto.”. Por otra parte, de acuerdo con lo establecido en el artículo 5.uno de la citada Ley 37/1992, se reputarán empresarios o profesionales, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido: “a) Las personas o entidades que realicen las actividades empresariales o profesionales definidas en el apartado siguiente de este artículo. No obstante, no tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes realicen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, sin perjuicio de lo establecido en la letra siguiente. b) Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario. (…).”. En este sentido, el apartado dos, de este artículo 5, establece que “son actividades empresariales o profesionales las que impliquen la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En particular, tienen esta consideración las actividades extractivas, de fabricación, comercio y prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras y el ejercicio de profesiones liberales y artísticas.”. En consecuencia, la entidad consultante tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto. 2.- Por otra parte, en relación con los acuerdos de ventas de bienes en consigna, el artículo 9 bis de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente: “Uno. A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se entenderá por acuerdo de ventas de bienes en consigna aquel en el que se cumplan los siguientes requisitos: a) Que los bienes sean expedidos o transportados a otro Estado miembro, por el vendedor, o por un tercero en su nombre y por su cuenta, con el fin de que esos bienes sean adquiridos en un momento posterior a su llegada por otro empresario o profesional habilitado, de conformidad con un acuerdo previo entre ambas partes. b) Que el vendedor que expida o transporte los bienes no tenga la sede de su actividad económica o un establecimiento permanente en el Estado miembro de llegada de la expedición o transporte de aquellos. c) Que el empresario o profesional que va a adquirir los bienes esté identificado a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido en el Estado miembro de llegada de la expedición o transporte, y ese número de identificación fiscal, así como su nombre y apellidos, razón o denominación social completa, sean conocidos por el vendedor en el momento del inicio de la expedición o transporte. d) Que el vendedor haya incluido el envío de dichos bienes tanto en el libro registro que se determine reglamentariamente como en la declaración recapitulativa a que se refiere el artículo 164, apartado uno, número 5.º, de esta Ley, en la forma que se determine reglamentariamente.”. De la operativa propuesta por la consultante resulta lo siguiente: - la entidad matriz con sede en Alemania y no establecida en territorio de aplicación del Impuesto envía componentes electrónicos a los almacenes fiscales de los clientes finales. - la matriz alemana tiene suscrito un contrato de acuerdos de consignación entre los clientes finales y su filial consultante establecida en territorio de aplicación del Impuesto. - cuando los clientes finales desean adquirir la mercancía se produce la adquisición por la entidad consultante para su venta posterior a los clientes finales. Así, la operativa descrita por la consultante en su escrito encaja en el supuesto de hecho de los acuerdos de venta de bienes en consigna para las ventas realizadas entre la matriz y la filial consultante pudiendo ser aplicado este esquema simplificado, siempre y cuando las partes asuman igualmente la obligación de incluir las operaciones efectuadas entre ellas tanto en el libro registro de determinadas operaciones intracomunitarias previsto en el artículo 66 del Reglamento del impuesto aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE del 31 de diciembre), como en la declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias regulada en los artículos 78 a 81 del Reglamento del impuesto. Si bien, tratándose de la entidad matriz establecida en Alemania será la Administración tributaria alemana y la normativa de dicho Estado miembro la que habrá de entenderse a efectos del cumplimiento de lo establecido en el artículo 17 bis de la Directiva 2006/112/CE, CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, que fue incorporado por la Directiva (UE) 2018/1910 del Consejo de 4 de diciembre de 2018 por la que se modifica en lo que se refiere a la armonización y la simplificación de determinadas normas del régimen del impuesto sobre el valor añadido en la imposición de los intercambios entre los Estados miembros. A este respecto, en relación con las operaciones realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto, de acuerdo con el 9 bis, apartado cinco, de la Ley 37/1992: “Cinco. Los empresarios o profesionales que suscriban un acuerdo de ventas de bienes en consigna y quienes sustituyan a aquel a quien estaban inicialmente destinados los bienes deberán llevar un libro registro de estas operaciones en las condiciones que se establezcan reglamentariamente.”. Pues bien, cuando las partes acuerden aplicar dicha simplificación, el transporte de los bienes al territorio de aplicación del impuesto desde otro Estado miembro no determinará la realización por parte de la entidad matriz de una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes, tal y como se deriva de la aplicación conjunta de los artículos 16.2º de la Ley 37/1992, y el artículo 9.3º del mismo texto legal que, en su nueva redacción, excluye del concepto de operación asimilada a las entregas de bienes “las transferencias realizadas en el marco de un acuerdo de ventas de bienes en consigna en los términos previstos en el artículo 9 bis de esta Ley"; ni tampoco determinará el devengo del impuesto por concepto alguno. Con posterioridad, con ocasión de la adquisición de los componentes electrónicos por parte de la filial, esta habrá efectuado una adquisición intracomunitaria de bienes, tal y como establece el apartado dos del artículo 9 bis de la Ley 37/1992: “Dos. Cuando, en el plazo de los doce meses siguientes a la llegada de los bienes al Estado miembro de destino en el marco de un acuerdo de ventas de bienes en consigna, el empresario o profesional mencionado en la letra c) del apartado anterior, o en la letra a´) del segundo párrafo del apartado siguiente, adquiera el poder de disposición de los bienes, se entenderá que en el territorio de aplicación del Impuesto se realiza, según los casos: (…) b) una adquisición intracomunitaria de bienes de las previstas en el artículo 15, apartado uno, letra b), de esta Ley, por el empresario o profesional que los adquiere.”. Debe remarcarse que para que la operativa descrita en el artículo 9 bis de la Ley del impuesto sea aplicable, debe producirse la adquisición de los componentes electrónicos por parte de la filial antes del transcurso del plazo de los doce meses siguientes a la llegada de los mismos al territorio de aplicación del impuesto. Por el contrario, si transcurriese dicho plazo sin que la filial adquiera los componentes, el tratamiento del transporte de los mismos al territorio de aplicación del impuesto volvería a considerarse como una operación asimilada a una adquisición intracomunitaria de bienes, tal y como se prevé en el apartado cuatro del artículo 9 bis de la Ley del impuesto que establece que: “Cuatro. Se entenderá que se ha producido una transferencia de bienes a la que se refiere el artículo 9.3.º de esta Ley, en el marco de un acuerdo de ventas de bienes en consigna y cumpliéndose las condiciones previstas en el apartado uno anterior, al día siguiente de la expiración del plazo de 12 meses desde la llegada de los bienes al Estado miembro de destino sin que el empresario o profesional mencionado en la letra c) del apartado uno o en la letra a’) del segundo párrafo del apartado tres del artículo 9 bis haya adquirido el poder de disposición de los bienes.”. Por último, las ventas realizadas por la filial consultante a los clientes finales tendrán la consideración de entregas de bienes interiores que estarán sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido. 3.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.