Qué es el Foreign Tax Credit
El crédito por impuesto extranjero o Foreign Tax Credit (FTC) es el instrumento técnico que permite a un contribuyente deducir de su impuesto en el país de residencia el impuesto satisfecho en el extranjero sobre las mismas rentas. Su objetivo es eliminar —o al menos mitigar— la doble imposición jurídica: la situación en que una misma renta tributa en dos países.
A diferencia del método de exención (que directamente excluye de la base las rentas extranjeras), el método de imputación o crédito las incluye en la base imponible del país de residencia pero permite descontar el impuesto ya pagado en el extranjero. La diferencia práctica es importante: si el tipo en el extranjero es inferior al doméstico, el contribuyente paga el diferencial en el país de residencia; si es superior, puede quedar un exceso de crédito no aplicable (o trasladable).
El FTC en España: Art. 80 LIRPF y Art. 31 LIS
Personas físicas (Art. 80 LIRPF)
El artículo 80 de la Ley 35/2006 del IRPF permite a los residentes fiscales en España deducir de la cuota íntegra el menor de estos dos importes:
- El impuesto análogo al IRPF efectivamente pagado y satisfecho en el extranjero sobre las rentas integradas en la base imponible española.
- El resultado de aplicar el tipo medio de gravamen del IRPF a la parte de la base liquidable que corresponde a las rentas procedentes del extranjero.
El crédito requiere que el impuesto extranjero sea un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF, que haya recaído sobre el contribuyente (no sobre terceros) y que las rentas estén integradas en la base imponible española. No se aplica si el CDI prevé exención para esas rentas: los métodos son alternativos, no acumulables.
Personas jurídicas (Art. 31 LIS)
Para las sociedades españolas, el artículo 31 de la LIS establece la deducción para evitar la doble imposición jurídica internacional: el impuesto extranjero satisfecho sobre rentas integradas en la base imponible del IS puede deducirse de la cuota, con el tope del IS que corresponde pagar en España por esas mismas rentas. El exceso puede aplicarse en los ejercicios siguientes con un límite de diez años.
El FTC en EE.UU.: IRC §§901-904
El sistema americano de Foreign Tax Credit es más complejo y opera mediante un sistema de cestas de rentas (baskets):
- Passive basket: dividendos, intereses, cánones y otras rentas de inversión financiera.
- General basket: rentas activas de trabajo y actividad empresarial.
- GILTI basket: rentas imputadas bajo el régimen GILTI de las CFC.
- Branch basket: rentas atribuibles a sucursales extranjeras.
El límite del crédito se calcula por separado para cada cesta mediante el Form 1116 (personas físicas) o el Form 1118 (sociedades). Los excedentes de crédito en cada cesta pueden trasladarse un año hacia atrás (carryback) o diez años hacia adelante (carryforward) conforme al IRC §904(c).
El caso crítico: ciudadano US residente en España con CFC
El escenario más frecuente en BMC es el del ciudadano estadounidense que vive en España y participa en estructuras con rentas sujetas a imputación en ambos países. Por ejemplo:
- La imputación Subpart F de la CFC tributó en EE.UU. en el ejercicio corriente. ¿Puede ese impuesto US acreditarse en el IRPF español que grava las mismas rentas vía TFI (Art. 91 LIRPF)?
- El IRPF pagado en España sobre rentas mundiales. ¿Se puede acreditar en el Form 1040 americano mediante el FTC del IRC §901?
La respuesta técnica es “sí, en principio”, pero los límites por cesta, la diferencia en el ejercicio fiscal de imputación (US: año de acumulación; Spain: año de distribución en algunos casos) y los tipos medios efectivos diferentes crean sistemáticamente excedentes de crédito en uno o ambos lados. La planificación previa es imprescindible para no dejar créditos caducados o inaplicables.
En BMC coordinamos la declaración fiscal española y la americana antes del cierre del ejercicio, no después, para anticipar la asignación de créditos y evitar sorpresas en la cuota neta.
Véase también: Doble imposición · Convenio de doble imposición · Subpart F · Transparencia Fiscal Internacional · Residencia fiscal en España